税法解读： 财税[2016]36号 附件1： 《营业税改征增值税试点实施办法》第四章 应纳税额的计算 第二节 一般计税方法

第二节 一般计税方法

第三只眼解读：

一般计税方法是对于一般纳税人而言的一种计算增值税的方法，因此这儿单独设置了一节，如果是小规模纳税人，则不会适用一般计税方法。故一般纳税人适用一般计税方法，这个名字也是这样叫的顺。不过我们有解释，一般纳税人的部分业务可能是适用简易计税办法，所以并不能说一般计税办法要完全适用于一般纳税人，这样说是不对的。

第二十一条 一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：

应纳税额=当期销项税额－当期进项税额

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

第三只眼解读：

什么是当期，这个是要看纳税期限，如是一个月或一个季度，都是“当期”的概念。千万别总以为当期是月份的意思。

1.   首先这儿明确了一般计税方法中的计算增值税的方式：应纳税额=销项税额-进项税额，如果上一期有留抵的进项余额，也是要继续减掉。当期，这里是有弹性的，根据财税[2016]36号的纳税期限确定，比如有一期一个月的，有一期一个季度的等，所以当期就是指计税期。

2.   虽然这儿说的是当期，但要知道，增值税是没有年度汇算清缴之说的，因为就是一个“流水账”在记录，如果按12个月连续起来看，总的销项税额－总的进项税额=12个或4个（月或季度的当期）的结果加上可能存在的留抵金额，是一样的。

3.   这个公式看似简单，其实销项税额与进项税额本身是非常复杂的，比如销项税额是包括视同销售在内的，进项税额是将进项税额转出的情形调整之后处理的，所以增值税其实并不是这样简单的理解的。

4.   销项税额－进项税额，这儿是全部的销项税额合计－全部的进项税额合计，我们知道，我们国家的增值税税率非常多样，税法并不要求对应税率抵扣，即不管是何样的税率，比如银行6%的利息收入增值税，但购置办公设备的税率是17%，此时照样计算抵扣，并没有直接产生所谓的“低销高抵”的情形，因为制订法规时已经考虑了这些行业取得进项的支出是少的，比如员工工资，没有进项税额，已经考虑了溢价的空间，所以不存在所谓的某些人的担心。但是现实当中却可能也存在抵的多的特殊情形，那只能说制订政策时考虑的情形中没有一一顾及到，有问题再改吧，这些企业得点便宜就得点，但也有难受的时候，不知如何处理了。或者考虑到了但鼓励企业发展就一直延续下来了，如免税农产品收购的进和销的关系，印刷有编号的书刊的抵和销的关系，本次营改增之间的贷代运输的问题(本次解决了政策上的纠结)等，是比较有显示特殊的情形。

第二十二条 销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：

销项税额=销售额×税率

第三只眼解读：

一是只有发生应税行为时，才会产生销售额和增值税额，公式比较明确：销项税额=销售额×税率，这个销售额是指不含税的销售额，第二十三条解释了含税时如何折算不含税价格的问题。

对于发生的免税时的情形，要不要虚提增值税额，再转营业外收入呢？按照《财政部印发<关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定>的通知》（财会[2013]24号）的说法，小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到《通知》规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期营业外收入。

这儿考虑到这些企业本身在发生时并不知道是否达到免税的条件，所以计提也是正常的，未来再转营业外收入处理，但是对于如技术开发免税的，再虚提销项税额没有意义，曾经有人士在网络上提出，免增值税到底是免的应纳税额还是销项税额，据此进行了一番热烈的讨论，其实我们就看结果就行，反正不交税的结果，从免税的处理上看，销项税额没有必要计提出来，直接作多少收入就多少，不宜再转部分到营业外收入中，这不还影响收入指标吗。从我们了解的信息看，当下开具增值税发票时（免税只能开具普通发票），多是以0填写在发票的税率栏次的结果，这也就是正常了。

第二十三条 一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额÷（1+税率）

第三只眼解读：

增值税本来就是引进来的“物品”，在中国的传统观念中，买东西只看总价的多，还要看看里面不含税价格是多少，税额是多少，这能算清吗，就是不含税价格中如果有的税款因素如何剔除出来，所以这就是一种理论，而理论在现实当中多是需要从总价的角度，还原到不含税价格，再计算增值税的，本条就是明确了含税销售额到销售额（即不含税价格）的转换方式。

从这个角度考虑，增值税的税率是6%，其实是基数折少后的6%，有一种“虚计”的感觉。

第二十四条 进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。

第三只眼解读：

这里是说了进项税额的来源，首先要理解一下这些名词，货物直接不用多说，1994年增值税税制改革就纳入了增值税体系，加工修理修配这是劳务，也是1994年纳入进来的，而服务就是营改增试点以来将营业税的“劳务”转化过来的，叫服务，也没有啥，这样不也正好可以与传统的劳务有所区分了吗，也是挺好的事，不然真得在规则上分就分不清了。无形资产或不动产，也是单独列示的事项。所以营改增试点，将营业税的劳务叫成增值税的服务，也是妙哟。

为何说是支付或负担的增值税税额呢，一是如果是采购国内供应商的货物，那款项给对方了，相当于分二部分，一部分是货款，一部分是增值税税额，对方代国家收了这个税款，购买方记入“应交税费”中，这相当于是采购时支付款项中得到的，预缴成国家的税款了，还有一种是负担的，比如国内企业采购境外的进口货物，中国海关代征的增值税，这可不是境外供应商缴纳的，而是进口单位缴纳的，自己交的增值税给海关，回来之后可以抵扣了，就算是自己负担的增值税额，其实在这个过程中，企业如果抵扣了，没有吃亏，国家也没有得便宜，海关只是先拿走增值税，后续单位抵，有一个时间差的利益在里面。

第二十五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣：

第三只眼解读：

可以抵扣的进项税额是从哪里来的？并不是所有的支出都可以，即并不是计算企业所得税一样的成本费用扣除的概念，而是要取得扣税凭证，比如取得一个定额发票行不行，取得一个网上超市开的普通发票行不行，这里就是专业的理解了，并不是所有的可以报销的票据都是可以拿来抵扣的，进一步收缩，只允许取得下面列举的几例票据，才允许抵扣，相当于这个范围一下一下的缩小了，最后的结果是什么？认票为导向，这是进项税额抵扣的核心内容了。

（一）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

第三只眼解读：

增值税专用发票，这是最常规的抵扣票据，用量大，而且大家认知度也高。注意这儿明确写了从销售方取得，如果从第三方那是明显不合规的，我们的《刑法》对于增值税专用发票的重视程度可是非常严厉的。机动车销售统一发票，是对于如4S店销售汽车时开具的，这两类都属于可以抵扣增值税的票据。在纳税申报表中是一并归为一类填写的处理。

增值税专用发票的取得一般是二联，发票联及抵扣联，一个是用于记账，一个是用于抵扣，其票样如下（基本联次是三联）：

机动车销售统一发票的样式如下：

（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

第三只眼解读：

如果涉及进口货物时（技术不通过海关），海关代征进口货物的增值税，进口人是纳税人，这主要是平衡国内的税负考虑，因为别的国家的东西进来，可能是不含税的，这样对我们国家的产业引起不利影响，那进口人就缴增值税，这就是所说的“进口增值税专用缴款书”，不过如果涉及国家鼓励进口科研等之用的，则是可以免税的，因此就不需要进口人缴纳增值税，这个增值税是根据海关的完税价格计算出来的，不一定就是纳税人的报关价格或交易价格。那纳税人缴了这样的增值税，回来之后如果是用于应税目的的，是允许抵扣的。

不过现实当中，我们也接触不少的代理进口人，代跑腿办理报关业务，此时他们办理的缴款书上可能写的是双抬头的名字，一个是代理人，一个是真正的进口人，那谁取得这个缴款书就谁抵扣。

但是我们也知道，对于进口货物相关的特许权使用费，如果企业是进口后单独支付的，根据海关完税价格的估价方法，是需要并到货物价格中计算增值税的，我们知道，其后企业对外支付技术服务费时，又会有增值税的代扣代缴，则如此情形之下，虽然两个的增值税都是可以抵扣的（也有不可以抵扣的情形），但是后者情形下，是有附加税费的，此时若参照基本的商务经验，多是由境内方承担的，这个相当于是多出来的。这时要注意的时，海关代征的增值税，此时海关并不附征城建税、教育费附加、地方教育费等附加税费的。

（1）《财政部关于贯彻执行<中华人民共和国城市维护建设税暂行条例>几个具体问题的规定》（(85)财税字第069号）规定：海关对进口产品代征的产品税、增值税，不征收城市维护建设税。

（2）《财政部关于征收教育费附加几个具体问题的通知》规定：但海关对进口产品征收的产品税、增值税，不征收教育费附加。

注：上面提到的产品税因为政策修订不再适用这个名字。

（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：

进项税额=买价×扣除率

买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。

第三只眼解读：

农产品为何有这么多的票据情形，这是根据纳税人的不同身份产生的。农产品收购发票是指收购单位向农业生产者个人收购农产品时开具的发票。这个是购买者开具的，不是销售者开具的，是有点特别的地方，当然这也是符合《发票管理办法》规定的事项。这是对特定情形下准予农产品计算进项税额抵扣销项税额的规定。由于农业生产者数量众多，税源分散，不便征管，同时增值税实行凭发票注明税款抵扣制，要求有健全的会计核算制度，要求农民做到这一点很困难，因而国际上对农业一般采取了特殊的增值税政策。我国对农业生产者销售的自产农产品免征增值税。按道理，购进免税的农产品，因为购买方没有向农民支付增值税额，也就无税款可供抵扣。但生产农产品需要投入如农机具、燃料、动力等生产资料，农民在购买这些农业生产资料时，是支付了增值税的，也就是说，农业生产的投入物是含有增值税的。

这样购进农产品时，购买方虽未直接支付增值税款，却已负担了农业生产投入物的增值税，如果不允许扣除农产品中所含的增值税，就会造成一定程度的重复征税。为解决这一矛盾，减轻农民负担，原条例把购进免税农产品所负担的增值税款，作为一种特殊的进项税额按10％扣除率计算抵扣。为进一步扶持农业发展，经国务院批准，从2002年1月1日起，购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税额扣除率由10％提高到13％。为保持政策的连续性，本条将10％的扣除率明确提高到13％。纳税人购进农产品“除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外”可以凭农产品收购发票或销售发票扣税，这样表述更加规范，政策性更强。所以当纳税人购进农产品，取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书的，则根据本条的规定，按照增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额从销项税额中抵扣；如果没有取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书的，则按农产品收购发票或者销售发票上注明的买价和13％的扣除率计算进项税额，从销项税额中抵扣。这里的收购发票或者销售发票，是经税务机关认可的正式票据，其中收购发票是购买方向农业生产者开具的，销售发票则是农业生产者向购买方开具的。

注意上面说的买价的定义，可不是不含税价格，而是总的购买价格，这是跟常规的增值税的计算规则不一样价外税的概念。但由于农产品收购发票本身造假情形严重，因为有销售方是免税的，而对于购买方凭空可以“创造”票来抵扣，因此国家税务总局推进按照投入产出等评估方法进行核定扣除，依据财税[2012]38号，此时购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额。并不是就看票了。

本次营改增特别明确的事项是对于餐饮企业收购农产品的情形：

《国家税务总局关于明确营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第26号)规定：

餐饮行业增值税一般纳税人购进农业生产者自产农产品，可以使用国税机关监制的农产品收购发票，按照现行规定计算抵扣进项税额。
有条件的地区，应积极在餐饮行业推行农产品进项税额核定扣除办法，按照《财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（财税〔2012〕38号）有关规定计算抵扣进项税额。

看来也是害怕这些企业造假，但是餐饮的评估可不好办，有的是精品店，有的是门口小店，消耗量是不同的，厨师也不同，这也是对税务机关的一个考验。

上面的内容中还有一个是“销售发票”，这个是什么情况呢？主要是指小规模纳税人开具的普通发票。依照《关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》(财税〔2012〕75号)规定：《中华人民共和国增值税暂行条例》第八条所列准予从销项税额中扣除的进项税额的第(三)项所称的“销售发票”，是指小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税而自行开具或委托税务机关代开的普通发票。批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不得作为计算抵扣进项税额的凭证。其实这也是对餐饮行业的一个未来的影响，因为餐饮行业哪有直接跑到农民地头上去办理采购，这个不让抵扣，是不是有点政策不到位呢，当然这也要看餐饮行业本身的试点情形来看。

还有一个文件是《关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》(财税[2011]137号)规定：

经国务院批准，自2012年1月1日起，免征蔬菜流通环节增值税。现将有关事项通知如下：

一、对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。
蔬菜是指可作副食的草本、木本植物，包括各种蔬菜、菌类植物和少数可作副食的木本植物。蔬菜的主要品种参照《蔬菜主要品种目录》（见附件）执行。
经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于本通知所述蔬菜的范围。
各种蔬菜罐头不属于本通知所述蔬菜的范围。蔬菜罐头是指蔬菜经处理、装罐、密封、杀菌或无菌包装而制成的食品。
二、纳税人既销售蔬菜又销售其他增值税应税货物的，应分别核算蔬菜和其他增值税应税货物的销售额；未分别核算的，不得享受蔬菜增值税免税政策。

所以，让餐饮业如何抵扣，对于过往政策的抵扣规则如何本身就存在不同的差异理解，这么多免税的供应商，如何让我们的餐饮企业抵扣呢？

（四）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

第三只眼解读：

从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产时，如果涉及代扣代缴税款时（通常存在企业所得税、增值税及其附加税费），所得税需要根据协定或安排确定。依照财税[2016]36号文件，购买方为代扣代缴义务人，此时去税务机关办理了“完税凭证”，就可以进行抵扣销项税额。不过这儿还有一个自“扣缴义务人”取得的完税凭证，这主要是增值税暂行条例中规定的境外单位或个人的境内“代理人”可以进行代扣代缴的情形，代理人在其主管税务机关代扣代缴的税又不用于自己抵扣，所以直接承担支出费用的一般纳税人来抵扣，那代理人就将这个完税凭证给真正的购买方来抵扣的一种凭据。

但是对于代扣代缴的义务人而言，并不是简单的提供一个服务，也不是为了得到一点儿代扣代缴的手续费，而是有一个大的风险，就是不代扣代缴之时，责任是自己的，还有罚款的可能，这是法定扣缴，《税收征管法》规定了0.5倍到3倍的罚款额度。那从经济性的角度，代扣代缴义务人“包税”的情形比较多的，但计算起来就容易晕了，因为代扣代缴营业税时，这个营业税是不得在计算代扣代缴所得税下扣除的，现在营改增了，一个大的变化是增值税是价外税，价外税自然是可以不并为计算代扣代缴所得税的收入的，这是一个大的变化。至于我们如何计算境内包税的金额，计算起来还是比较“头晕”的，为此“大力税手”开发了代扣代缴税款的计算器，各种情形“一网打进”。

具体请查阅www.dlsstax.com 之工具箱

这就结束了吗？没呢! 补丁又来了，且看我们又多了一个扣税凭证，这只能说是没有办法的应对之策了：财税[2016]47号规定，（一）2016年5月1日至7月31日，一般纳税人支付的道路、桥、闸通行费，暂凭取得的通行费发票（不含财政票据，下同）上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额：

高速公路通行费可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上注明的金额÷（1+3%）×3%

一级公路、二级公路、桥、闸通行费可抵扣进项税额=一级公路、二级公路、桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%

通行费，是指有关单位依法或者依规设立并收取的过路、过桥和过闸费用。

第二十六条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

这一条对于第二十五条进行了进一步明确，不符合规定的当然是不能抵扣，但是上一条只是说明了这个凭据可以抵扣，至于是不是可以真正得到抵扣，还是有规则的，比如增值税专用发票自开具日期之日起180天之内的认证抵扣期，海关票的“先比对、后抵扣”，而农产品相关的发票和完税凭证，是没有抵扣期限的，也没有认证之说。

这儿有一点要说明，完税凭证可不是只一个凭证就可以了，还要书面合同、付款证明（付汇）及境外的对账单或发票，不要只有口头约定，至少也要准备一个合同来对接这个抵扣条件啊，还有的同志可能没有到税务机关去办完税凭证，只是取得了一个银行缴款书，这也不行，还是要跑一次去办理的，形式上的规定也很重要。

但是，历时几十年的“认证+抵扣”的专用发票“以票管税”的手段正在发生变化，原来是一定要取得纸质的票据，进而通过扫描的方式向税务机关系统提交数据，进而通过税务机关的系统数据交换找到销售方的数据，两者确定一致之后，才是认证通过，随后税务机关的系统反馈回认证通过，于此，纳税人一定要配备扫描仪才行，要不必须到主管税务机关认证操作。但是纸质认证的方式有很多的弊端，本来税务机关的系统应能够支持数据的自动推送验证，不需要纳税人再提供一个扫描操作提交数据，纳税人买设备就是成本，还有就是纸质票据的损坏、丢失、无法成功认证，都需要进行补充性的操作对接，办税人员的成本很高。但是，现在这种情形正在发生变化了：

《国家税务总局关于纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》
国家税务总局公告2016年第7号

为认真落实《深化国税、地税征管体制改革方案》有关要求，进一步优化纳税服务，完善税收分类管理，税务总局决定对纳税信用A级增值税一般纳税人（以下简称纳税人）取消增值税发票认证，现将有关问题公告如下：

一、纳税人取得销售方使用增值税发票系统升级版开具的增值税发票（包括增值税专用发　票、货物运输业增值税专用发票、机动车销售统一发票，下同），可以不再进行扫描认证，通过增值税发票税控开票软件登录本省增值税发票查询平台，查询、选择用于申报抵扣或者出口退税的增值税发票信息。
增值税发票查询平台的登录地址由各省国税局确定并公布。
二、纳税人取得增值税发票，通过增值税发票查询平台未查询到对应发票信息的，仍可进行扫描认证。
三、纳税人填报增值税纳税申报表的方法保持不变，即当期申报抵扣的增值税发票数据，仍填报在《增值税纳税申报表附列资料（二）》第2栏“其中：本期认证相符且本期申报抵扣”的对应栏次中。
四、取消增值税发票认证，简化办税流程，将明显减轻纳税人和基层税务机关负担，是深入开展“便民办税春风行动”的一项重要举措。各地国税机关要认真落实工作部署，精心组织做好宣传、培训等各项工作，及时、准确维护纳税人档案信息，确保此项工作顺利实施。
五、本公告自2016年3月1日起施行。

那这一次营改增的单位，有的在国税这边还不是什么A级的标识或重新登记的，如何办理上述的工作呢，依照国家税务总局相关人员在国新办的营改增吹风会上的回复：

A级纳税人、B级纳税人从5月1日开始取消增值税专用发票的认证，对本次纳入试点的这批纳税人在三个月内取消专用发票的认证。

但是5月1日这一天，是不是强制要求购买扫描仪呢？目前来看，似乎还是有这个必要的，万一有系统数据没有的呢，但是如果量不多，拿到税务机关的办事厅办理认证也是可以的。这就要看支出的成本与办事成本大不大，毕竟这是一个临时性的支出，需要做出评估。

第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

第三只眼解读：

不得当然是不允许的意思：

一是这种情形之下根本没有取得增值税专用发票等抵扣凭证，自然都没有办法抵扣；

二是取得了这样的抵扣票据，就当没有取得一样处理，票据仍作为像之前入账的凭据一样，全额作账凭据处理，这也没有问题，比如有的单位采购用于福利费的事项，虽然取得了增值税专用发票，但是却并不去认证抵扣，直接价税合计入福利费科目了，这也没事，省得折腾；

三是取得了相应的采购的增值税可抵扣凭证，采购了一批货物，有一天餐厅福利费中拿去用了一些，此时原来抵扣的是全额，现在要拿过来重算账，计算一下原来抵的部分中，有多少是这次发生了不得抵扣的情形，所以现在算旧账，在当期转出来，冲减当期的抵扣事项，这叫进项税额转出，这也是一种处理情形，故此这三种情形都属于不得从销项税额中抵扣的处理过程。

注意，对于开具专用发票方面，不得抵扣并不是说明不得开具增值税专用发票的意思，一不得抵扣购买方就直接可以不要增值税专用发票，只要能要到增值税普通发票或其他票据就行了，二是取得了增值税的专用发票等扣税凭证，但规定不得抵扣，所以就直接全额入成本费用就行了，这是二者之间的关系。

那有的所得税的同志可能认为，本来让单位抵扣的增值税，结果企业未进行抵扣操作，人家选择计入成本费用了，认为这是自己放弃的权利，自己承担税后列支的损失，不得税前扣除，其实这是错误的理解，企业所得税上只是明确了可以抵扣的票据才是不在企业所得税税前扣除的，而对于各种原因造成的不得抵扣事项，主观与客观原因都有，本来就是符合这个规定的，所以不要为此“伤了脑袋”去想。

（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

第三只眼解读：

原则上来讲，可以抵扣的进项税额，应是用于应税行为的，但是如果取得的进项税额的事项目的是用于简易方法计税（简易了就不能再抵扣了，取得票据也只能入成本费用），用于免征增值税项目也是一样性质处理，用于集体福利为何不可以呢，这些人舒服了，不是更好的带来工作效果吗，这就是因为福利是消费在人身上了，认为终结了，所以也不让抵扣进项税额，此时一般是认为如果用于职工福利费项目的，抵扣都是不受支持的。

那个人消费是个什么事项呢？比如用于企业招待客户用餐，这是交际应酬，相当于也是消费终止了，所以也不让抵扣，此时我们可以参照一下《增值税暂行条例》的释义解释：对用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，由于其不再用于生产流通，属于生产流通的终端，与一般的终端消费者没有区别，应该作为增值税的最终承担者，不存在抵扣问题，所以当纳税人将购进货物或者应税劳务用于集体福利或者个人消费时，就是普通的终端消费者，应当承担相应的增值税，不得予以抵扣。

还有一点需要解读的是，这儿的使用并不是直接形成服务成本的，比如单位购买的纸和笔，是财务做账用的，那这可不是直接用于销售的，如果取得增值税专用发票，能不能用于应税项目的抵扣呢？这个是没有问题的，属于抵扣的条件，只是这儿是“间接”的用于，而非直接的用于，大家要看终极目的是不是用于应税收入，进而判断是否可以抵扣。比如财务作账用的物品，可能做的账既有免税收入，又有应税收入，此时就要区分不得抵扣的部分转出了。

有了上述的基本的规则，是不是就结束了呢，且慢，如果是固定资产、无形资产、不动产时，好多部门都在用，如果有餐厅，也有销售办公室，此时如何抵，那我们的文件规定了一个原则，只有专门用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产，才不得抵扣，上面所说的混用的情形，允许抵扣，不用非一定拆出来多少比例说不能抵扣，不必作进项转出之类处理。这儿无形资产不包括其他权益性无形资产，即不包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

无形资产（不包括其他权益性无形资产），后面这个括号是何意思呢？国家税务总局解读是这样的：其他权益性无形资产涵盖面非常广，往往涉及纳税人生产经营的各个方面，没有具体使用对象，因此，将其从专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进的无形资产不得抵扣进项税额范围中剔除，即：纳税人购进其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。这此事项无法区分是不是专用，因为是与公司整体相关的，此时不考虑是不是专用了，只要单位是增值税一般纳税人，都是可以抵扣的。

什么是固定资产，什么是无形资产，什么是不动产，我们可以参照后面的文件内容进行确定理解，这儿也有技术上的处理规则，比如有的企业就是将扫描仪作为固定资产处理，那就可以考虑共用时的抵扣，如果是作为费用处理，那就要考虑转出处理，所以前提的界定标准是由企业根据条件确定的，这个条件在所有的企业操作中并不是一致的，是存在基于企业的主观判断处理而产生的上述的一些情形发生的。虽然我们的财税[2016]36号文件也规定了固定资产的标准，不过实践当中，企业更多是参照会计上的标准进行处理了，也没有遇到说，企业购入的电话机100元，超过一年使用期，我们的货劳同志一定要求企业进行关于抵扣方面的增值税的纳税调整处理。

注意一下，上面的不得抵扣事项，是不包括不征税收入的部分的，如单位在银行的存款利息收入，那是不征税收入的，但并不需要考虑不得抵扣的因素进行处理。这一点在总局的解释中也提到了。

（二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

第三只眼解读：

一是我们必须明确什么是非正常损失，参照后面的解释，即因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。这儿说的都是列举的情形，没有“等”字，不要作延伸性理解。下同。

这种货物通常不是消耗性的，如果一次性购入的费用化的办公用品，那抵扣就结束了，但是对于存货、在建工程当中的货物，以及同时发生的加工修理修配和运费的进项税额，在发生非正常损失时，需要一并进行转出处理，如果没有抵扣，那就不需要转出，千万别转多了，转多了，不一定能转回来，我们的申报表可没有提增值税进项税额转出，负数能不能填写的处理，即再补回来抵扣的调整。

（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

第三只眼解读：

在产品、产成品所耗用的购进货物及相关进项，在发生非正常损失时，也是不得抵扣的，请借鉴第（二）款中的解读内容。通常情形之下，在产品、产成品中对于生产企业是比较多见这种情形的，对于服务业是比较少的，对于建安企业可能会有预制件之类的货物，此时如果原来抵扣了，只需要将其中货物相关的进行转出，其中的人力等成本，是没有进项抵扣过的，自然不要考虑转出，不要照着成本价就来转出处理了，这样有可能转出的多了。

这儿有一个括号（不包括固定资产），是何意思呢，因为固定资产是通过折旧等形式转化到成本当中的，这儿只是提到了耗用的货物，即不包括固定资产，固定资产仍是发挥着作用的，所以规定不包括，也是非常合理的。

同时我们看一下《增值税暂行条例》的规定：

第十条　下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（二）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；
（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；

两个文件的“非正常损失”的定义是有差异的：

1.   财税[2016]36号: 是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

2.   《增值税暂行条例》：管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失

在条例的释义中，是这样解释的：这些非正常损失的货物或者所耗用的货物或者应税劳务，是由于纳税人自身原因导致征税对象实体的灭失。为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而也就无权要求抵扣进项税额。这里的在产品，是指仍处在生产过程中的产品，与产成品对应，包括正在各道生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或者已检验但尚未办理入库手续的产品；产成品，是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。

原来没有规定不包括固定资产，现在规定了，说明想的更清楚了。但如果涉及固定资产转出的，则考虑第三十条的规定来判断适用规则了。

（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

第三中眼解读：

由于不动产本次纳入了营改增范围，所以财税[2016]36号就将新的采购抵扣情形也考虑进来了。

（五）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

第三只眼解读：

与第（四）款一致的处理规则。

（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

第三只眼解读：

（1）基本理解

这个可能纳税人会有一点意见，这些机构缴纳增值税，为何不让我们抵扣啊，我们也是花钱为国家支付了税款的义务的，那只能说，这儿的服务有个人的、有单位的，分不清，同时管理上也极为复杂，你说到餐馆吃饭，跟人家要增值税专用发票，这不得折腾晕人家，不过多数小餐馆可能年收入也不到500万元的水平，再让其去税务机关代开增值税专用发票，那得多费力气，当然主要的原因还是考虑纳税人抵扣了个人的事项，影响了税收的问题。

（2）旅客运输服务

旅客运输费用，主要是个人乘坐交通工具的支出，如坐飞机、火车、汽车等，但货运是可以抵扣进项税额的。

运输过程中发生的保险费，理解上出差过程中的“保险费用”不是运输的费用，是可以抵扣的，但当下谁为10-20元钱再去开具专用发票呢，而且一些单位办理了商业险，尽管企业所得税税前不让抵扣，也比每次买省钱的。

（3）贷款服务

贷款服务，即货款利息是不能抵扣，无论是银行等金融机构的贷款利息，还是非金融机构的发生借款（不应叫他们贷款，没有这个资格）利息支出，都是不能抵扣的，此时也就没有必要取得增值税专用发票了，折腾自己。贷款服务的范围非常大，并不限于所说的贷款，还包括：

各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。

融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。

以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税。

为了限制企业将贷款利息包装为服务费，文件在后续的解释中进一步明确：纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

所以对于银行在企业发生贷款之时同时“分解”取得的服务费、咨询服务，企业就算取得增值税专用发票也不能抵扣，此时银行是可以开具的，只是明确不得抵扣，这个事情的把握要分清，当然基于不能抵扣，银行也要看合同关联度，不要给对方开具增值税专用发票了。

为何贷款服务(利息)不让抵扣呢，国家税务总局培训资料中是这样解释的：

主要是考虑如果允许抵扣借款利息，从根本上打通融资行为的增值税抵扣链条，按照增值税“道道征道道扣”的原则，首先就应当对存款利息征税。但在现有条件下，难度很大，一方面涉及对居民存款征税，无法解决专用发票的开具问题，也与当下实际存款利率为负的现状不符。

这个解释有人士认为是不通的，尽管存款利息是不征税的，但是贷款却是征税的，后面的第二个链条补充齐了，缴全税了，毕竟第一个环节“创造”价值的人，都是没有进项的，因此在逻辑上是存在这样的理解差异，所以利息支出的抵扣限制，其实并没有达到增值税链条的完整，也是不利于我们要求银行向生产企业提供贷款的潜在需求来。个人理解，允许抵扣才能进一步“激活”金融的转化价值。

（4）餐饮服务

餐饮服务，是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为消费者提供饮食消费服务的业务活动。所以吃饭的支出就不要算进来了，不利的就是纳税人因业务发生的餐饮支出是不得抵扣了，无论是招待性质的、出差过程中发生的，还是部门团队建设过程中发生的，一概不予认可。

但是有的企业在开会的时候，发生的费用包括住宿费、会议费和餐饮费用，如果一块儿结算，看来还提出挑战了，因为住宿费并没有说不得抵扣，会议费当然也是允许的，就是餐饮费用要剔除出来，那一种情形是单独开具发票，另一种是根据明细单进行进项税额转出处理。

当下我们对于餐饮的政策是，在现场吃的营业税，打包的增值税，这谁说的清楚，根本难以操作，营改增了，也别折腾这个区分的事了，都是增值税了。不过再啰嗦几句，如酒店的打包外卖，本身并不符合上面“餐饮服务”的定义，因为没有在现场消费，所以打包的就套不上原来对于此内容的“简易计税方法”的判断条件，对于一般纳税人，税负就可能“大大”增加了，需要谨慎的评估一下，比如实在不行，多成立几个送餐公司吧。还有酒店销售月饼、棕子之类，那都可能按17%确定税率了，这也是他们面临的一个考验，如何是好呢？还是看看原来的政策规定吧，2016年5月1日是不再适用了：

《国家税务总局关于旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费食品增值税有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第17号)规定：

旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品，属于不经常发生增值税应税行为，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）第二十九条的规定，可以选择按小规模纳税人缴纳增值税。

不过从企业所得税的扣除来看，原来企业开一个会议费全包了，列账处理没有什么争议，现在将餐费拿出来了，是不是要分析一下招待了没有，要不要放业务招待费之类，就是背后的事项显示出来了，那就是一个延伸的事出来了。

（5）居民日常服务

这是啥东西，包括什么？只能是看后面的范围说明了，居民日常服务，是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务，包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

听闻有的同志介绍营改增的时候，解释说住宿是居民日常服务，不得抵扣，这就有点“敢说”了，人家国家税务总局培训时都说：

住宿服务和旅游服务未列入不得抵扣项目，主要考虑是这两个行业属于公私消费参半的行业，因而用个人消费来进行规范。

个人消费就是要说明是不是个人消费的，如果不是那是可以抵扣的，因此千万别光听是某某税务机关培训时介绍的，只要没有依据，都是“个人意见”。

（6）娱乐服务

娱乐服务，是指为娱乐活动同时提供场所和服务的业务。具体包括：歌厅、舞厅、夜总会、酒吧、台球、高尔夫球、保龄球、游艺（包括射击、狩猎、跑马、游戏机、蹦极、卡丁车、热气球、动力伞、射箭、飞镖）。

所以这些时候，就不要非坚持一定跟人家要增值税专用发票了，要个能报销的票据就行了。

（七）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

第三只眼解读：

当下没有，再看吧。

本条第（四）项、第（五）项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

第三只眼解读：

对于不动产和不动产在建工程中不得抵扣的事项下的货物进行了解释，好像有点儿像房产税的味道，通俗的进，沾的边一体化的就不行，就算这些货物是后续增加修理进来的。可能有的同志说了，这些一般建设方采购的情形，如果是建安企业提供的货物呢，那相当于是包括在建安的服务当中的，并不是说这儿有一个大漏洞，让建安企业买材料等就没有问题了。

第二十八条 不动产、无形资产的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。

第三只眼解读：

依照注释，我们对此说明如下：

不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。

无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。
技术，包括专利技术和非专利技术。
自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。
其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。

第三只眼解读：

这个定义大家可以发现，相较于企业所得税和企业会计准则，这儿的范围限于有形动产，因为不动产在上面已说过了，所以增值税上的固定资产定义是缩小的，这也跟增值税条例进行了对接。从这个规定可以看出，这个范围非常宽泛，企业的自主决定权还是比较灵活的，比如一个电话也可以称之为一个固定资产，或者有的企业是按大于5000元的单价才作为固定资产，这些都是对本规定的一个应用，其实并不是理论上的固定资产的概念。如果说企业操作的对不对，只能说这个规定本身就难以执行到完美。或许现在还真留恋原来企业会计制度下“2000元”的标准，搞的弹性这么大，本身就是增加了税务机关与企业的争议呢。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

第三只眼解读：

上面已经解释过了，这儿大家重点了解一下“管理不善”，即如果不是管理上出现问题的，那是不需要考虑列为非正常损失的，比如邮寄物品丢失了，那就不是管理不善的问题，这是一个引发点，大家一定要关注前提。

第二十九条 适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

第三只眼解读：

同上，这儿的当期仍不仅仅是月的概念，如果是当季的，那季度也是当期的意思。

现在的企业，不可能全部都是做应税项目，或简易计税方法，或免税项目，如果是应税项目发生的同时，有简易计税项目或免税项目，而进项税额取得了，有一些能够明确的分清是用于哪个项目的，用于应税的就可以抵扣，用于免税或简易的就不得抵扣。但有时是分不清的，比如取得的水电费，公司共同使用，也没有分别记量的电表，此时这就叫“无法划分”，无法划分之时，那好吧，就按销售额来分吧，就以当期的进行吧。

公式已说明的很清楚，就是比例法而已，这里面的销售额都是不含税销售额（应税和简易），免征增值税销售额，那就是全额的金额，那这个有无依据呢：

《国家税务总局关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的批复》（国税函(1997)529号）是这样说明的（当时还有营业税之时的情形）：

你局《关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的请示》(湘国税函[1997]201号)收悉。纳税人在计算不得抵扣进项税额时，对其取得的销售免税货物的销售收入和经营非应税项目的营业收入额，不得进行不含税收入的换算。特此批复。

（1）什么是无法划分

比如银行做符合免税条件的同业往来的业务，此收入属免税收入，这个部门买了一台电脑做分析用，这明确属于不得抵扣的，但是如果这个电脑贷款业务操作也用，那是混用的固定资产时，就可以抵扣。这儿是明确可以划分清楚的。

那还有一种情况，比如这个部门只用了一层楼工作，本月银行电费结算取得专用发票，那能否以其占用的面积来分摊或安个独立电表来分摊进项转出呢？这当然可以，这也是分得清的一种方法，而依收入额分，根本就是一个没有标准的方法，会具有不真实性。比如原来增值税条例实施细则释义中用了一个例子：

举例来说，假如建筑物出租属于增值税应税行为，但有的楼层占总出租楼层是用于应税项目，有的楼层是用于免税项目的出租，对于计税销售额，可以采用按出租收入的方式，也可以按照出租楼层占总出租楼层的比例来确定，两种方法都可以达到划分进项税额的目的，具体的运用则略有不同。

所以只有没有办法的时候可以选择收入，如果有办法还是要考虑一下是否有利，不然收入法很易带来操作上的空间。

[ 举例]

如某一般纳税人当年两个月有发生额(按月计税)，简单点，无法划分抵扣归属，一个月的进项税额是1000 万元，当期应税收入2 亿元，免税收入5000 万元；一个月的进项税额是200 万元，当期应税收入1900 万元，免税收入100 万元。试计算同样的进项时比较各自与汇总的转出情形。

分别计算需要转出的进项税额：1000*(5000/25000)=200 万元，200*(100/2000)=10 万元。合计算：1200*(5100/27000)=226 万元。

企业如果不按年度清算，有可能将一个月免税收入大的时候取得的进项税额，放在次月免税收入小的时候进行认证抵扣，可能次月免税收入少从而计算的转出比例小，所以确实有调整的可能手段。正因为将这种小的比例拉平之后，多的部分就出来了。所以说对于进项税额认证时间的操作，就可能对于某个期间的进项税额不得抵扣计算的结果就不同，利益也不同。

（2）年度清算

这有点像企业所得税的汇算清缴，怕按月或季不公平或不准，税务机关规定了按年清算的方式，当然年也只是拉长了时间，增值税年也不是一个完整的概念。但这儿只是说了“可以”，并没有说必须，所以对于双方来讲，都是有空间的。

对于原增值税一般纳税人，国家税务总局关于印发《增值税问题解答（之一）》的通知(国税函发〔1995〕288号)规定：

十二、问：根据增值税实施细则第二十三条规定，纳税人兼营免税项目或非应税项目而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，按当月免税项目销售额、非应税项目营业额占当月全部销售额、营业额的比例，乘以当月全部进项税额的公式，计算不得抵扣的进项税额。该办法在实际执行中，由于纳税人月度之间的购销不均衡，按上述公式计算出现不得抵扣的进项税额不实的现象，对此，应如何处理？

答：对由于纳税人月度之间购销不均衡，按上述公式计算出现不得抵扣的进项税额不实的现象，税务征收机关可采取按年度清算的办法，即：年末按当年的有关数据计算当年不得抵扣的进项税额，对月度计算的数据进行调整。

注意，这个清算，并不是追缴税款，如果隔了好几年税务机关来检查，认为这是清算，不宜有滞纳金，文件都没有规定，那企业能否自己进行调整呢，显然也是可以，只是文件可没有要求作为义务对接，所以这个政策是一个可管可不管的地带，稽查的同志可能比较关注这个。比如财政部某专员办有这样的内容描述：

近期，四川专员办在审核企业增值税先征后退过程中，发现既生产退税产品又生产非退税产品的企业若存在月度之间购销不均衡，则会引起进项税不能在不同产品中准确分摊，从而导致应退税额不准确的问题。

我办认为，对于月度之间购销不均衡的企业进项税额分摊问题，应按照《国家税务总局关于印发<增值税问题解答（之一）>的通知》（国税函发[1995]288号）第十二条 “对于纳税人月度之间购销不均衡，按上述公式计算出现不得抵扣得进项税额不实的现象，税务征收机关可采取按年度清算的办法，即：年末按当年的有关数据计算当年不得抵扣的进项税额，对月度计算的数据进行调整”规定处理。同时要做好以下工作：

1、企业如实申报

对由于月度购销不均衡造成的进项税额分摊不合理的情况，纳税人应主动在年末进行纳税调整，如实申报缴纳税款和申请退税。

2、税务机关按年调整

税务机关应对增值税纳税人的生产经营情况、申报纳税情况进行全面了解，对纳税人的自主纳税申报情况进行征后监督、审核。对月度之间购销不均衡造成的进项税额分摊不合理的企业，应按规定进行年度清算。

3、专员办加强监督

（1）加强税收政策的宣传力度

专员办要充分利用互联网、官方微薄(博)、政务平台等信息化手段，向社会开展税收政策宣传，使企业能尽快的了解到相关税收政策信息。

（2）严格退税审批工作

在增值税退税审核工作中，专员办要加强与税务机关和企业的沟通，认真审核企业是否按规定申报缴纳增值税、退税产品和非退税产品是否分开核算、进项税额分摊是否合理。针对月度之间购销不均衡的企业，应督促税务机关和企业进行年度清算，并按年度清算后的数据进行退税审核。

第三十条 已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

第三只眼解读：

上面第二十八条说的是不得抵扣的事项，那此时取得专用发票等扣税凭证不抵扣就是了，但是如果不知道之时，先抵扣了，后续再发生不得抵扣的事项，就要进行抵扣税额扣减，即所谓的进项税额转出处理了。

此时发生第二十七条规定的，那就要转出处理，但这儿重点说的是货物、劳务和服务，固定资产不在这儿处理，在后面的条款中进行明确如何转出。那为何“简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外”呢？这个一般人整不明白是何意思，我们知道，如果有这两个事项发生，人家在第二十九条中已经明确是不得抵扣的处理了，当时发生时就处理了进项不得抵扣的处理这个事，所以在这儿就没有这两个什么事了。即使当时进项税额是0，没有发生，也跟不到人家算后账。

转出时有二种方法，一是确定的计算出来的，就计算，如果无法确定的，比如存货好多批，加权平均乱了，也不知哪批货了，此时就按实际成本来吧，所以每一句话都是有用处的。

第三十一条 已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

第三只眼解读：

这儿才是说到固定资产、无形资产和不动产转出的事，如果发生第二十七条的情形，则依其净值和适用税率来转出处理，净值是如何算出来的，就认财务会计制度的了，才不管什么企业所得税前的年限啊，加速折旧啊之类的影响，就认会计上的来，比如有的企业人家选择的是加速折旧、摊销，则虽然企业所得税有调整处理，增值税却就认财务会计制度的净值，就这么处理吧

第三十二条 纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。

第三只眼解读：

这个我们在理解的时候，只能说是一个原则性的规定，还是有限制性操作规则的。

一是作为销售方，退给客户的增值税额，相当于收入减少了，则销项税额可以冲回，但并不是追溯原来期间重新申报，而是在当期的销项税额中扣减，如同所得税一样，如果当期不够冲的，但是因为计算出来的结果是留抵，下期就应允许继续冲吧（这句话当然没有写出来）。

二是作为购买方，如果开始取得了销售方的进项，但是退货等行为发生了，则人家还回的增值税额，是要冲减当期的进项的。

在理解上面两个规定的时候，作为销售方，如果没有开具发票则可以直接冲减，通常与会计上的冲账一致，如果开具了增值税普通发票，则要开具个红字，这个企业自己操作，如果开具过增值税专用发票，则必须履行可以开具红字的程序之后，才能开具红字的专用发票，在此之前，就算实际业务发生账上冲减了，也不能冲减销项，必须与红字开具时间一致时冲减销项；

对于采购方，则一是在办理给销售方红字时，要看原来抵扣的情形，同步考虑转出处理，而不是非要等到红字增值税专用发票来了以后再作转出。现实当中还有返利一说，即对方给的销售返利，也要进行计算增值税转出的处理。这两个稍有复杂，我们再另作解读说明。

《国家税务总局关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第73号）规定：

四、红字发票开具

（一）一般纳税人开具增值税专用发票或货物运输业增值税专用发票（以下统称专用发票）后，发生销货退回、开票有误、应税服务中止以及发票抵扣联、发票联均无法认证等情形但不符合作废条件，或者因销货部分退回及发生销售折让，需要开具红字专用发票的，暂按以下方法处理：

1.专用发票已交付购买方的，购买方可在增值税发票系统升级版中填开并上传《开具红字增值税专用发票信息表》或《开具红字货物运输业增值税专用发票信息表》（以下统称《信息表》，详见附件1、附件2）。《信息表》所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证（所购货物或服务不属于增值税扣税项目范围的除外）。经认证结果为“认证相符”并且已经抵扣增值税进项税额的，购买方在填开《信息表》时不填写相对应的蓝字专用发票信息，应暂依《信息表》所列增值税税额从当期进项税额中转出；未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，与《信息表》一并作为记账凭证；经认证结果为“无法认证”、“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”，以及所购货物或服务不属于增值税扣税项目范围的，购买方不列入进项税额，不作进项税额转出，填开《信息表》时应填写相对应的蓝字专用发票信息。

专用发票尚未交付购买方或者购买方拒收的，销售方应于专用发票认证期限内在增值税发票系统升级版中填开并上传《信息表》。

2.主管税务机关通过网络接收纳税人上传的《信息表》，系统自动校验通过后，生成带有“红字发票信息表编号”的《信息表》，并将信息同步至纳税人端系统中。

3.销售方凭税务机关系统校验通过的《信息表》开具红字专用发票，在增值税发票系统升级版中以销项负数开具。红字专用发票应与《信息表》一一对应。

4.纳税人也可凭《信息表》电子信息或纸质资料到税务机关对《信息表》内容进行系统校验。

5.已使用增值税税控系统的一般纳税人，在纳入升级版之前暂可继续使用《开具红字增值税专用发票申请单》。

（二）税务机关为小规模纳税人代开专用发票需要开具红字专用发票的，按照一般纳税人开具红字专用发票的方法处理。

（三）纳税人需要开具红字增值税普通发票的，可以在所对应的蓝字发票金额范围内开具多份红字发票。红字机动车销售统一发票需与原蓝字机动车销售统一发票一一对应。

第三十三条 有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

（一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。

（二）应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。

第三只眼解读：

这其实是对于一般纳税人的一种“惩罚”性的处理要求，如果这个单位是一般纳税人，但是会计核算不健全，或者不能提供准确税务资料的，那就不要抵扣了，直接按销项税额缴税吧，但要求不得开具增值税专用发票，抵扣的利益也转移不到下一家，所以这个是比较“惨”的。

比如对于服务业，不含税收入达到500万元时，不办理一般纳税人登记，理论上税务机关有提示的服务，但这不能让这个责任交给税务机关担着。应办未办，对不起，全额按销售额和增值税税率计应纳税额，不得开具增值税专用发票，于此结果也比较可怕。

那达到标准的小规模纳税人何时办理呢？《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号）规定：纳税人年应税销售额超过规定标准的，在申报期结束后20个工作日内按照本公告第二条或第三条的规定办理相关手续；未按规定时限办理的，主管税务机关应当在规定期限结束后10个工作日内制作《税务事项通知书》，告知纳税人应当在10个工作日内向主管税务机关办理相关手续。

附文件参照：

《国家税务总局关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的批复》

税总函(2015)311号

黑龙江省国家税务局：
你局《关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的请示》（黑国税发〔2014〕85号）收悉。根据《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）、《国家税务总局关于明确〈增值税一般纳税人资格认定管理办法〉若干条款处理意见的通知》（国税函〔2010〕139号）有关规定，批复如下：
稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，以界定增值税小规模纳税人年应税销售额。
纳税人年应税销售额超过小规模纳税人标准且未在规定时限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应制作《税务事项通知书》予以告知。纳税人在《税务事项通知书》规定时限内仍未向主管税务机关报送一般纳税人认定有关资料的，其《税务事项通知书》规定时限届满之后的销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。税务机关送达的《税务事项通知书》规定时限届满之前的销售额，应按小规模纳税人简易计税方法，依3%征收率计算应纳税额。
你局对所属企业实施税务检查，发生的具体涉税事项，应按上述原则处理。其中，涉及滞纳金和罚款的计算等问题，仍按照相关规定执行。
国家税务总局
2015年6月11日

《广东省国家税务局关于增值税小规模纳税人查补税款适用税率有关问题的通知》

粤国税函[2008]270号

近接部分地方反映，税务机关对实际年应税销售额已超过小规模纳税人标准的纳税人，应如何计算补缴增值税问题，现行规定没有明确。经研究，在国家税务总局未有明确规定之前，省局明确如下意见：
一、除国家税务总局另有规定外，无论税务机关是通过实施税务检查，开展纳税评估，还是纳税人自查补税，发现小规模纳税人隐瞒销售收入或漏报销售收入的，均按该小规模纳税人适用的征收率计算补缴增值税。
二、纳税人实际年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在检查（或自查）结束（检查处理决定书下达后）的次月底前向主管税务机关提出一般纳税人认定申请，逾期不提出申请的，主管税务机关按认定管理有关规定处理。上述年应税销售额包括纳税人一个公历年度内原申报的应税销售额、检查和自查发现应补报的应税销售额之和。
三、本通知自文到之日起执行。之前的税务处理与本通知不一致的，不作调整。