税法解读（音频解读）： 财税[2016]36号 及四个附件

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沐兰解读财税[2016]36号文件附件1第四章第二节

 财政部 国家税务总局 关于全面推开营业税改征增值税试点的通知

财税[2016]36号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。现将《营业税改征增值税试点实施办法》、《营业税改征增值税试点有关事项的规定》、《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》和《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》印发你们，请遵照执行。

本通知附件规定的内容，除另有规定执行时间外，自2016年5月1日起执行。《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）、《财政部 国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税〔2013〕121号）、《财政部 国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2014〕43号）、《财政部 国家税务总局关于国际水路运输增值税零税率政策的补充通知》（财税〔2014〕50号）和《财政部 国家税务总局关于影视等出口服务适用增值税零税率政策的通知》（财税〔2015〕118号），除另有规定的条款外，相应废止。

各地要高度重视营改增试点工作，切实加强试点工作的组织领导，周密安排，明确责任，采取各种有效措施，做好试点前的各项准备以及试点过程中的监测分析和宣传解释等工作，确保改革的平稳、有序、顺利进行。遇到问题请及时向财政部和国家税务总局反映。

附件: 1.营业税改征增值税试点实施办法
2.营业税改征增值税试点有关事项的规定
3.营业税改征增值税试点过渡政策的规定
4.跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定

财政部 国家税务总局
2016年3月23日

第三只眼解读：

自2012年1月1日实施营改增试点以来，随着地区、行业的不断深入，直至财税[2016]36号文件，规定自2016年5月1日（含）起，营改增将全部最终完成，从此将不再存在营业税了。此文件相当于将历次营改增的文件重新进行了梳理，而之前的文件已进行了废止，由于是试点政策，因此有补充，也有一些是调整了之前的规则，所以这一次营改增的文件并不仅仅是未纳入营改增的行业中的企业来学习，而是所有企业都需要更新原来的处理规则。

那当下我们知道，基于销售货物（不含不动产、在建工程）、提供加工修理修配劳务，其执行的规则是《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则为基础文件，而营改增的相关行业，则执行的是营改增的历次政策文件，2016年5月1日起有效的就是财税[2016]36号为基础文件，因此一个基本的区分规则就是，两个独立的适用业务标准及体系。但是这是基于实体法层面的规定，对于征管程序、发票开具规则、法律责任上，两者是一样的。不过我们也看到，财税[2016]36号文件中也调整了《增值税暂行条例》及其实施细则的一些适用条款，这个也必须要关注修订之处，从增值税立法的角度，未来一定是趋于两者之间的合并处理。

故我们要明确区分的是，增值税下的适用对象是货物、加工修理修配劳务，和销售服务、无形资产或者不动产，这个是需要在技术掌握上充分理解的地方。

附件1：

营业税改征增值税试点实施办法

第一章 纳税人和扣缴义务人

第一条 在中华人民共和国境内（以下称境内）销售服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税。

单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

个人，是指个体工商户和其他个人。

第三只眼解读：

这里首先要了解三个事项，一是境内，二是不缴纳营业税，三是单位和个人。

关于“境内”的理解，随后有详细的说明，如何判断境内，因为交易的标的是不同的，有形的、无形的，涉及跨境交易如何判断是属于境内还是境外，这需要进一步的确定，请结合第十二条、第十三条进一步分析。不过这里需要知道，对于香港、澳门、台湾，在税收的处理上，是视为境外身份对待的，这与政治意义的都属中国的概念表述有差异。

关于不缴纳营业税，则比较明确的是从2016年5月1日起，将从营业税改为增值税计算缴纳了。

单位和个人，这个需要注意单位是包括行政单位、军事单位的，从这个角度来看，其纳税人的主体是超过企业所得税的范围的，比如行政单位、个人独资企业、合伙企业，都是增值税的纳税人。而对于个人，并不是特指自然人，而是包括个体工商户和其他个人，其他个人就是指自然人，通常我们不注意，真以为个人就是自然人了。

第二条 单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

第三只眼解读：

这一条主要是看以谁的名义在经营，不过这一条与《增值税暂行条例实施细则》的规定是不同的，其规定：单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。因此未来这两者之间的差异之处也是需要进一步统一的。

当下，对于一些挂靠经营的建安企业来讲，原来是营业税之时，基本什么样做账的都有，但是增值税下，涉及合同、发票、抵扣、结算，可是一环环相扣的，万一其间出现什么专用发票的风险，对于被挂靠单位就不是简单的资质借用，而是有利益，更有法律责任的风险了。这些企业下一步如何生存与运营，恐怕也是一个主要的增值税风险的监控区，企业要想办法生存，税务机关要发现有无违法、违规行为，两者之间新的对接风险加大了。

第三条 纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税销售额）超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。

年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。

第三只眼解读：

其实这一条没有解释完，根据后面的解释条款，《试点实施办法》第三条规定的年应税销售额标准为500万元（含本数）。财政部和国家税务总局可以对年应税销售额标准进行调整。同时我们要注意，年不是公历的1月1日至12月31日，而是连续12个月的概念，因此这一点需要重点的突破常规理解。不过这次国税接收的营改增单位可能就存在以2015年度数据来看是不是达到标准，这只能说是一种简化的处理方式了。

有的税务机关在看500万元的时候，是用515万元的金额来计算的，这是因为小规模纳税人的征收率是3%，515/(1+3%)=500，提前将营业税的销售额计算为增值税下的不含税金额来确定标准了，这相当于串规则了，但却也是合理的。

其他个人即自然人，自然人是无法认定为增值税的一般纳税人的，其核算也无法达到核算的要求，那自然人是否可以在发生增值税业务时向税务机关代开增值税专用发票呢（征收率的3%等），在征管中，本轮营改增之前，对于个人是无法代开增值税专用发票的。因为之前《税务机关代开增值税专用发票管理办法(试行)》规定：本办法所称代开专用发票是指主管税务机关为所辖范围内的增值税纳税人代开专用发票，其他单位和个人不得代开。至于下一步如何处理，我们还是待明确吧。

现在有人提出个人也可以代开增值税专用发票，具体程序如何操作，那这个依据是什么呢？《国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税局代征税款和代开增值税发票的通知》(税总函(2016)145号)是这样突破说明的：

增值税小规模纳税人销售其取得的不动产以及其他个人出租不动产，购买方或承租方不属于其他个人的，纳税人缴纳增值税后可以向地税局申请代开增值税专用发票。不能自开增值税普通发票的小规模纳税人销售其取得的不动产，以及其他个人出租不动产，可以向地税局申请代开增值税普通发票。

“年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税”，这句是比较难操作的了，为啥呢？因为没有一个标准来说“什么是不经常”，原来有的营业税单位，偶尔变卖废旧物品可以视为不经常，但现在都是增值税的潜在对象了，谁能说明不经常呢，所以认定起来更难了。不过《增值税暂行条例实施细则》则是另外一种规定：“非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税”，如果是非企业性单位，涉及货物、提供加工修理修配劳务的，则可以选择小规模纳税人，不经常发生的适用限于企业。在这个规则下，行政单位、军事单位、部分事业单位可能是不会被认定为属于一般纳税人的。

同时我们要注意，纳税人在认定一般纳税人身份时，销售货物、提供加工修理修配时适用的金额标准与财税[2016]36号规定的标准是不一样的，相当于是两个不同的认定一般纳税人的适用经营事项的标准，但是不管哪一个标准下达到认定为一般纳税人了，则所有的公司的业务，包括条例下的货物、加工修理修配，及销售服务、无形资产和不动产时，都需要按一般纳税人身份对待，一个单位，是不可能一边业务是是小规模纳税人，一边业务是一般纳税人身份的。但是一般纳税人是可以适用选择简易征收处理的。

根据《增值税暂行条例实施细则》规定的小规模纳税人的参照量化标准是：

（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数，下同）的；

（二）除本条第一款第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。

本条第一款所称以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。

第四条 年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。

会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

第三只眼解读：

承第三条，有一些机构未达到上述的金额标准，是不会被强制要求从小规模纳税人转变为一般纳税人，但这些理论上只能属于“小规模纳税人”的单位是可以申请成为一般纳税人的，具备的条件就是“会计核算健全”，不然如何计算出来销项税额-进项税额=应纳税额的金额准确性呢!

那大家都清楚，营改增之前的单位，如果适用营业税，税率是5%，现在如果适用增值税小规模纳税人的简易征收3%(用营业税的计税收入看税负是2.91%，1/(1+3%)*3%=2.91%),营改增还是减税的，那为何这些单位要努力去申请成为一般纳税人呢？这是基于商业上的考虑更多，因为这些单位要与一些大的一般纳税人的单位发生业务交易，这些单位往往先看供应商的资质，如果不属于一般纳税人，或者不能开具增值税专用发票，就不进行业务合作了，由此，以金额评定小规模纳税人不是强制的，而是开启了纳税人可以升级为一般纳税人的另外一个通道。

现在由小规模纳税人申请成为一般纳税人有何条件呢？《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2015年第18号)规定：

一、增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）资格实行登记制，登记事项由增值税纳税人（以下简称纳税人）向其主管税务机关办理。

二、纳税人办理一般纳税人资格登记的程序如下：

（一）纳税人向主管税务机关填报《增值税一般纳税人资格登记表》（附件1），并提供税务登记证件；

（二）纳税人填报内容与税务登记信息一致的，主管税务机关当场登记；

（三）纳税人填报内容与税务登记信息不一致，或者不符合填列要求的，税务机关应当场告知纳税人需要补正的内容。

第五条 符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关办理一般纳税人资格登记。具体登记办法由国家税务总局制定。

除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

第三只眼解读：

《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2015年第18号)明确了登记的方式，其实已进行了相应的明确。

《国家税务总局关于“三证合一”登记制度改革涉及增值税一般纳税人管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2015年第74号)规定：

一、主管税务机关在为纳税人办理增值税一般纳税人登记时，纳税人税务登记证件上不再加盖“增值税一般纳税人”戳记。经主管税务机关核对后退还纳税人留存的《增值税一般纳税人资格登记表》，可以作为证明纳税人具备增值税一般纳税人资格的凭据。

现在来看，满足一定条件的情形之下，由小规模纳税人转变为一般纳税人是好办理的，但是一经认定为一般纳税人之后，就不能再转回小规模纳税人了，国家税务总局的另有规定，尚没有明确的可以转回的事项规则，所以一般纳税人的身份是一个企业终生的身份。

但是现实当中我们遇到的难题是什么呢，其实与营改增过渡的时点有相近性的问题，如果是小规模纳税人转变为一般纳税人，则相应的货物、劳务或服务就按一般纳税人计算销项税额了，但是进项税额抵扣呢？同样也是有抵扣的争议，比如认定之前取得的增值税专用发票，认定之后能否抵扣，认定之前的交易，认定之后取得能否抵扣，这个没有标准的答案存在。

我们来看一下国家税务总局之前在网上的一个回复，虽不具有法规特性，但仍可以作为参照来说道一二的。

小规模纳税人转一般纳税人后，进项税额可否抵扣？

【发布日期】：2009年04月16日      【来源】：国家税务总局 

问：我企业为小规模零售企业（购货方）于2008年12月25日向一般纳税人(销售方)购买一批商品，约定货款在送货后30日支付（购货方一直采用以此种方式赊购商品）。2009年1月1日起此我企业被认定为一般纳税人，那么我企业（购货方）是否可要求销售方开具“增值税专用发票”，此批货物的进项税能否申请抵扣?

答：国根据家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知（国税发[2006]156号）规定：

“第十一条 专用发票应按下列要求开具：

……

（四）按照增值税纳税义务的发生时间开具。”　　

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）规定：

“第八条　纳税人购进货物或者接受应税劳务（以下简称购进货物或者应税劳务）支付或者负担的增值税额，为进项税额。

下列进项税额准予从销项税额中抵扣：

（一）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

第九条　纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第十条　下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令2008年第50号）规定：   

“第十九条 条例第九条所称增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据。

第三十八条 条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

……

（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；”

根据上述规定，小规模零售企业购买商品后被认定为一般纳税人，按规定取得购货方的符合规定开具的增值税专用发票，如果不属于增值税暂行条例第十条的情形，是可以抵扣进项税的。

上面的回复我们可以参照一下，其实是说的认定之后开具的之前购买的货物的专用发票，从应税义务匹配的角度，似乎在抵扣上是符合逻辑的，回复的意见也是这样理解的。但是如果其货物是认定之前按征收率3%计算增值税的，但取得的17%进行抵扣，又是不符合自己的逻辑的，所以还是有风险的，至于就是之前采购取得的抵扣票，认定之后得到抵扣的支持就非常难被认可了。

第六条 中华人民共和国境外（以下称境外）单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。

第三只眼解读：

境外单位在境内发生应税行为，自然也是在中国有纳税义务的，这是发生地的应税判断(关于发生地下面还有详细的解释)，如果对方在境内有办事机构，那这个办事机构就是税务登记的小规模纳税人或一般纳税人了，但是如果没有机构呢，对方在境外也难以在中国的税务机关进行申报缴税，操作起来比较困难，因此就直接规定由“购买方”代扣代缴，代扣代缴时如何计算、适用税率如何，需要在后面的计算章节进行了解，同时也要考虑一并代扣代缴附加税费。

注意一下，这个代扣代缴的规则与之前的营改增试点的规定是不同的，于2016年5月1日失效的财税[2013]106号文件曾规定：中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。目前来看，代理人这个代扣代缴义务人基本也难操作，涉及环节多，还不如购买方代扣代缴责任明确。当然一些中介机构也可能因此减少了“生意”。

不过《增值税暂行条例》及其实施细则之下的代扣代缴仍是代理人的参与的规定：中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。

所以如果涉及不同的应税事项，需要依照不同的代扣代缴的规则，如果是由代理人操作的，则购买方一定要在合同中明确法律责任及经济责任，因为代理人可能是不在一个地区的，地方税务机关可能会进一步关注代扣代缴的义务。

第七条 两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。

第三只眼解读：

首先我们要清楚，这里的纳税人在增值税上，并不就是法人的概念，分公司、营业部等都可以是独立的纳税人。这里的“合并纳税”，比如国家主要企业的增值税，可以规定在北京合并缴纳，但是本文件中同时也规定了“汇总”申报纳税的方式，两者还是略有不同的，形式上是接近的。至于哪些企业可以合并纳税，也是由财税部门进一步明确了。

第八条 纳税人应当按照国家统一的会计制度进行增值税会计核算。

第三只眼解读：

其实当下的会计核算体系是叫会计准则，会计制度是老会计核算之下的称呼，2006年的《企业会计准则》对于增值税的核算规定的比较宽泛，其实也是可以由纳税人灵活的进行设置的，并不是有税务机关强制的要求纳税人进行会计核算，因为那是会计上的事，税务机关只要保证税款准确、按时缴纳就可以了。但是好的会计核算也是方便纳税人有效的进行计税的方式。

旧会计核算制度下《财政部关于印发企业执行新税收条例有关会计处理规定的通知》(财会字[1993]第83号)和《财政部关于对增值税会计处理有关问题补充规定的通知》(财会字[1995]第22号)均已经废止(根据《财政部关于公布废止和失效的财政规章和规范性文件目录（第十一批）的决定》(财政部令第62号），文件已被废止)，但是一些二级、三级科目的分类仍可以进行借鉴使用。

不过小规模纳税人与一般纳税人的计税方式是不一样的，因此使用的方法也是不同的。同时涉及企业代扣代缴的情形，也建议企业同步设置代扣代缴的相应的科目。

在设置的时候，有的同志往往是依照会计核算收入与应税收入处于同一期间的假设来考虑的，其实这显然是不完整的，为什么呢？因为有如下的情形：

(1)  先收款开具发票，但是收入是分几期摊销的，那此时计提的增值税就是一次性的，这个在核算上要考虑，后续不要再计提了；

(2)  如果是会计上先计提了收入，匹配原则也要考虑计提增值税，此时就宜考虑“待结转增值税”的类似科目设置；

(3)  还有一种情形是暂估入库，有的时候票期末未来，又必须进行估账，但是成本费用又不可能将税款估计进来，不然成本费用又不对了，如果不估进项税额，应付账款等又是不完整的，所以就考虑“待抵扣增值税”的科目，这次营改增对于取得不动产规定的二年期抵扣，也是要考虑这个科目设置的。

第二章 征税范围

第九条 应税行为的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。

第三只眼解读：

由于本次将营业税的范围全部纳入，因此可能远不是附件解释所能包括的，不过附件的范围中的分类适用，针对不同的服务，我们还是需要确定其适用税率、计税规则等方式的处理。比如股权转让，要不要征增值税，在营业税下是不征的，在文件中并没有列入征税范围解释，类似问题仍需要进一步关注后续的解释性的文件。

第十条 销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外：

（一）行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。

1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；

2.收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；

3.所收款项全额上缴财政。

（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。

（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。

（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

第三只眼解读：

一般我们理解有收入，即有获得利益时才有税的产生，但是这并不是真的这样理解，比如我们后面会看到的视同销售的计税规则，并不是直接“有偿”的前提，所以还是要原则性的理解这条规定。由于行政单位也是纳税人的范围，因此行政单位收的基金或者行政事业性收费，必须满足三个条件，才不算有偿的收入，因为本身也是国家的收款，国家本身是征税的，自己收的收入再征税也没有必要了。不过行政单位的其他收入估计也没有税务机关去看看是否有税。而对于行政单位的一些服务公司，则是需要正式纳入营改增的体系了。

关于员工为本单位或雇主提供工资的服务，这相当于自己一家人的事，不应视为两者之间的服务关系，不然这征税范围可大了。但是这儿明确的，一是员工，相当于企业或个体户雇佣的人员，不算临时性劳务关系的人员，这儿可没有说必须是签订劳动合同的人员，尽管可以这样简单的理解，但雇佣的前提如离退休人员的再工作，也应认为是劳动关系。

我们可以借鉴《增值税暂行条例实施细则》释义的说明：如果被雇佣人员或其他受雇佣关系约束的人员所从事的与货物销售、劳务提供有关的行为是为本单位或雇主提供的，那么这些行为属于企业自身的内部行为，不是对外提供的经营行为，就不属于增值税税法所规定的销售货物、提供应税劳务的范围。因此，隶属于单位和个体经营者的销售人员的销售行为，单位和个体经营者聘用员工为单位或雇主提供的加工、修理修配劳务，就不属于增值税税法所规定的征税范围。

但是如果这些人员将自己的汽车租赁给单位使用，或者利用下班时间，为单位又做了一项培训的事，收的单位的报酬，尽管从个人所得税的角度，租赁可以单独适用个税计税办法，但是又给单位做的培训、代理销售工作，可能就需要按工资薪金计税了。所以什么是取得工资的服务，其实就是一种工作关系的劳动价值的给付成本，但不是增值税的应税服务关系。至于如果存在单位和雇员之间销售无形资产、不动产的时候，那就是明确的交易了，该计征什么税就是什么税。

单位或个体工商户为员工提供的服务，这个有一些复杂了，不过什么时候算是为员工提供的服务呢，比如某饭店免费供应雇佣的员工吃饭、宾馆提供的免费用住宿等行为、为员工提供的培训等，这些是发生在单位与员工之间的，由于没有交易的触发条件，所以也不被认为属于增值税的应税行为看待，不然算账也算不清了，再如电信企业为员工提供的一定额度的免费的通讯费支出，尽管看上去是一种服务，跟提供给别人没有何不同，但是就是因为人家存在这样的雇佣关系，所以就不应被认定为属于应税行为。不过在所得税上，这一点并没有引起关注，为员工福利发生的劳务(企业所得税上的劳务包括增值税上的劳务和服务)，应进行视同销售处理，确认视同销售收入、成本，并且计量福利费等影响的税收发生额，但这部分确认也难去管，企业所得税的同志估计也算计不清。

比如对于电信行业营改增的检查意见中，国家税务总局货劳部门是这样解释的(相关资料请通过网络查阅)：

（五）关于向内部人员提供免费通话问题

根据《营业税改征增值税试点实施办法》第九条相关规定，单位为员工提供应税服务，属于非营业活动中提供的应税服务，不应对这部分服务视同销售征收增值税。

第十一条 有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。

第三只眼解读：

有偿，这儿的意思当然是取得货币，这是最明显的，但是换得的实物，也是一种收入的体现，或者其他经济利益，比如抵债等、获得某项使用权等，都是一种经济利益，所以有可能存在的情形是互相“抹账”的服务提供就难找了，至于无形资产、不动产等，是有痕迹查询的，其应税行为也很轻易查询到的。

这一次，对于不动产的投资，是认为属于有偿的一种情形了，营业税下认为不动产投资是不征收营业税的，但是增值税却放弃了这样的“宽容”。但是有偿也不是都征收增值税，比如股权转让行为，仍未作为征税范围纳入，后续可能会进一步细化类同事项。

第十二条 在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：

（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；

（二）所销售或者租赁的不动产在境内；

（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；

（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

第三只眼解读：

这儿开始解释真正的“境内”的定义了，承第一条的规定，我们有提过，对于税，境内并不是简单的国境的概念，而是有确定标准的。

销售服务(不含不动产租赁)及无形资产(不含自然资源使用权)，销售方在境内的，那自然是属于中国应税纳税人的范围，不管销售给哪儿客户(国内的或国外的)，有有偿收入就要计算增值税(特定享受免税或零税率的除外)。但是反向来说，购买方在境内，即销售方可能是境外的单位或个人，向境内购买方销售服务或者无形资产，那也视为在中国境内从事应税行为，要依照中国的税法计算增值税，虽然提供主体可能在境外，但就是因为购买方在境内，就视其在境内发生应税行为。但这一条需要结合第十三条进行例外判断处理。

不动产在境内的销售或租赁，不管谁是销售或出租方，都是中国境内的增值税纳税人。同样自然资源使用权，由于也是在境内存在的，不可能在境外存在，所以也是一样的处理规则。

“规定的其他情形”只是一个未来延伸的空间，目前尚没有特别的规则。

不过我们要关注一下《增值税暂行条例》规定下的劳务的判断，其提境内应税行为判断时，是指提供的应税劳务发生在境内，所以其范围是较服务小的，这一点需要进行有效的关注，不致给境外单位或个人提供的加工修理修配劳务代扣代缴增值税多了。

第十三条 下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：

（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。

（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。

（三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。

（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

第三只眼解读：

前三项就是对于第十二条规定的特例了，不然追到对方国家去要增值税，估计也是很难的。财税[2013]106号当时对于第(一)款规定的是：“境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务”，这儿成了完全在境外“发生”的服务，发生与消费其实还是有差别的，因为如果境外单位在境外向境内单位提供咨询服务，那肯定不是在境外消费，但是说到在境外发生，那行为是在境外发生的，因此这一条理解上是进一步减少了争议处理。但是“发生”时的销售方和购买方是不是都在境外呢？这个估计还要争议一阵了，比如上面提到的美国的律师在境外向境内的企业提供在美国上市的法律服务，原来说消费可能是解释不能的，现在说发生，是不是可以突破一下呢，如果解释为发生时也是要双方在境外成交的意思，而不是跨境提供服务的关系，似乎不是这样的理解，不然咨询服务的境外采购都不用代扣代缴增值税了。至于在境外的的住宿、娱乐，那是自然境外发生的关系，要征税没那么容易。

例如对于财税[2013]106号的描述下的情形，江苏国税当时的解释是这样的：

境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务。
注：本条是对完全在境外消费的应税服务理解，主要包含两层意思：
①应税服务的提供方为境外单位或者个人；②境内单位或者个人在境外接受应税服务；③所接受的服务必须完全发生境外并在境外消费（包括提供服务的连续性和完整性，以及服务的开始和结束，包括中间环节均在境外）。
例如：苏州某公司在美国租用仓库保管货物，是完全在境外消费的应税服务，因此不属于在境内提供应税服务。

不过这一条未来一定仍是存在争议也增加了购买方的代扣代缴的风险。其实我们可以借鉴一下营业税下财税[2009]111号文件规定的情形：境外单位或者个人在境外向境内单位或者个人提供的完全发生在境外的《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令第540号，以下简称条例）规定的劳务，不属于条例第一条所称在境内提供条例规定的劳务，不征收营业税。上述劳务的具体范围由财政部、国家税务总局规定。根据上述原则，对境外单位或者个人在境外向境内单位或者个人提供的文化体育业（除播映），娱乐业，服务业中的旅店业、饮食业、仓储业，以及其他服务业中的沐浴、理发、洗染、裱画、誊写、镌刻、复印、打包劳务，不征收营业税。

后二款的规定，相对比较明确些，但这些规定是给予境外单位或个人的一种特例说明除外，不然依照第十二条，要求纳中国的增值税，估计是很难追缴的，而且也有税收主权上的争议问题。

注意，我们在讲服务代扣代缴的时候，并没有所谓认定境外单位居民企业的说法，那是企业所得税的概念，增值税上仍然只是简单的看注册地的认定，哪怕只是一个空壳公司，也是没有问题的。

第十四条 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

第三只眼解读：

视同就是在非有偿交换的情形之下，也是要计算增值税的，这一点较《营业税暂行条例》的规定进一步加大了企业的涉税处理风险，现在促销活动服务这么多，很容易套上无偿提供服务视同销售的“帽子”，不过用于公益事业或者是社会公众为对象的除外，从现实情形看，征管机关发现无偿的可能性还是有折扣的。

至于无偿转让无形资产或不动产，这个是比较明确能看到的，或者有操作痕迹的，但是我们要注意到，如果一个公司，总分机构之间单独转移无形资产，就可能面临着要计税的风险了，在《增值税暂行条例实施细则》的规定下，总分机构之间移送货物不是为销售目的的，不视为视同销售，财税[2016]36号文件没有给出这样的保护性条款。同样不同的是其只规定了货物的视同销售，并没有提及劳务的视同销售，这才是有趣的。估计未来劳务会向服务接近处理规则。

视同销售对于提供服务在这儿并不包括个人，仅限于单位或个体工商户。但是对于无偿转让无形资产或者不动产，却是包括个人在内的。但是就说这个“无偿”，原来备受争议的是，企业哪有无偿的做好事，但是这个无偿往往是从直接关联性的角度展开的，即只看送的当时，是不是无偿，而不管这个人过去或未来是不是为纳税人带来利益，即可能本次并不是简单的“无偿”，但是税法上显然对于这个的解释，还未如此延伸的理解，从而认为其属“有偿”的服务。

 第三章 税率和征收率

第十五条 增值税税率：

（一）纳税人发生应税行为，除本条第（二）项、第（三）项、第（四）项规定外，税率为6％。

（二）提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%。

（三）提供有形动产租赁服务，税率为17%。

（四）境内单位和个人发生的跨境应税行为，税率为零。具体范围由财政部和国家税务总局另行规定。

第三只眼解读：

首先来理解一下这个税率，这一条是用于一般纳税人的适用于一般计税办法的增值税的计算方式，比如我们营业税下的税率是5%，增值税下的税率是6%，其实两个虽然都叫“税率”，其基数却是不同的。营业税是含税价的基数，增值税是不含税价的基数，如果将不含税价的基数调整为与营业税的一样，则是：1/(1+6%)*6%=5.66%，如果只是考虑销项税额，相当于是提升了价税总收入0.66%个百分点，因此如果从进项税额抵扣的角度，进项税额达到了0.66%，则理论上的增值税的税负是不变的。但是增值税的税负，单纯考虑其实意义并不是绝对的，因为理论上增值税都是采购进来的，花钱就可以买到，只要花足够的钱采购，业务又不增长，显然企业也不是这样经营的，可能达到不缴纳增值税，但是利润的结果可能却是很惨的。

如下为2012年始历次营改增的涉税事项的税率分类：

1.   提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%，有形动产租赁为17%，跨境应税服务，税率为零，这是为鼓励出口而设置的出口税收优惠，税率为零的后续操作是存在可以退税处理，在后面的章节我们重点解读。

2.   除此之外的应税行为，适用税率6%。

为什么设置这么多的税率，同志们可能看着比较晕，从税率设置的出发点考虑，更多是基于原来营业税税负转移过来的税率设置，即我们的营改增并不是绝对的重新建立一套规则体系，而是从增值税的角度，根据营业税的估测来设置的增值税的税率，由此这些税率也是非常的多样，比如这儿的6%、11%、17%，还有其他事项的13%等，营改增试点之后(当下虽然全面营改增了，但仍是叫试点，其实还是有不成熟的地方需要探索)，可能也会整合税率的档次。

但这并不是绝对的适用于一般纳税人的适用一般计税方法(简易的情形除外)的税率，对于计算代扣代缴境外单位或个人的税款时，也是用此税率来计算的，并不是用征收率，尽管他们并没有得到中国税务机关一般纳税人的身份认定并按销项税额-进项税额来计算增值税，理论上讲用简易是不是更合理，但是由于其链条的单一，也是保护中国的税收权益，用税率也就这么定了。

第十六条   增值税征收率为3%，财政部和国家税务总局另有规定的除外。

第三只眼解读：

征收率就是简易征收时用的，所以叫征收率，不能叫它税率，不然就与上面的税率乱了，既然是征收率，就是算出来直接征收了，而没有进项税额抵扣的问题了，不让抵扣，本来就降了这么多率了，有点象营业税时的计算了，只考虑收入，而不考虑进项税额是什么。

这个征收率一是用于小规模纳税人使用，二是用于一般纳税人中一些特定的应税事项，选择了简易计税方式的。但是在后面的条款中，我们会发现5%的征收率(销售不动产、出租不动产时选择的项目)，其实那只是过渡期的征收率，而不是有明确身份的“征收率”，所以也没有在这儿写出来。征收率本身也是需要换算为不含税价格计算的，这一点要承增值税的基本计算规则。

 第四章 应纳税额的计算

 第一节 一般性规定

第十七条 增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。

第三只眼解读：

这是为后续明确的计税方法确定的，一般计税方法：应纳税额=销项税额-进项税额。简易计税方法，类同营业税的方式，直接用应税收入来计算增值税，主要是小规模纳税人使用或者是一般纳税人经营的业务中适用简易计税的特定事项可以使用。

第十八条 一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。

一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。

第三只眼解读：

这里直接规定了一般纳税人计税方式使用一般计税方法。但是并不是确定不变的，有一些事项，纳税人是可以选择简易计税方法，这时进项税额是不能让抵扣的，因为选择简易了，进项对应的抵扣权也即没有必要了，同时也不能允许简易对应的进项税额去抵扣其他业务产生的销项税额。

同时限制性的规定了，这种方法的选择，不能今天这个，明天那个，而是要有三年(36个月)的稳定期，不然利益的空间太大了，也不利于征管的风险管理及税收利益的保护。

第十九条 小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。

第三只眼解读：

小规模纳税人发生应税行为只能使用简易计税方法，但简易计税方法并不是小规模纳税人所独有，一般纳税人之中的特别经营事项，也是可以选择适用简易计税方法的。此时一般纳税人适用简易计税方法计算出来的增值税，是需要直接缴纳的，并不再考虑并入销项税额，再去抵进项税额的逻辑处理，既使当期还有留抵的进项税额，也是需要缴纳简易征收的增值税的。

这种处理在纳税申报表中也是分别需要填写的，但是有的时候，我们如果变卖营改增前的动产类固定资产时，其简易计税方法是3%减按2%计税，即x/(1+3%)*2%计税，这个逻辑在开具发票时是无法体现出来的，往往在开具发票时(普通发票)，直接是按3%简易征收率计算的，其间的差额即3%-2%是要在减免税的行次进行填写的。

第二十条 境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：

应扣缴税额=购买方支付的价款÷（1+税率）×税率

第三只眼解读：

上面的内容中我们解释过境外单位或个人的身份问题，即他们既不是一般纳税人，也不是小规模纳税人，其计税方法是非常特别的，即是直接用税率，不是征收率来计算代扣代缴增值税，但却不能允许其抵扣任何进项税额，因为其本身也不属于一般纳税人计算方法，在境内的税务机关也没有办理过任何的登记，却又不允许其用简易计税方法来计税。

可能我们有的同志认为这不是吃亏了吗，基于合理性，应让其享受简易征收率计算是不是更好呢？这只能是说这儿是一种规则，同样，对方在境内也没有采购物品、劳务或服务生产，即没有贡献过增值税的采购，直接按税率计算似乎也是可行的，本身也没有增加多少税款的可能，因为通常原来的服务是5%营业税，现在是6%增值税，不过对于境内购买方却是高兴了，因为付的款项代扣代缴的增值税可以抵扣了，一是对方承担税款的交易，本身相当于少付款了，二是购买方承担的税款时，相当于增值税没有承担，因为交后可以抵扣，这也算是给购买方一个解脱了。不过如果是“包税”情形，附加税费可是仍要进行承担的。

注意这儿的代扣代缴是限于服务、无形资产等情形，如果是货物进口，则进口人计算缴纳，由海关代征增值税，这扣缴不了人家境外销售货物方的税款，我们的增值税法规管不到人家“地界”上去。

从境内单位或个人承担税费的角度，这个规定境外单位或个人并一定很care税负变化的影响。

第二节 一般计税方法

第三只眼解读：

一般计税方法是对于一般纳税人而言的一种计算增值税的方法，因此这儿单独设置了一节，如果是小规模纳税人，则不会适用一般计税方法。故一般纳税人适用一般计税方法，这个名字也是这样叫的顺。不过我们有解释，一般纳税人的部分业务可能是适用简易计税办法，所以并不能说一般计税办法要完全适用于一般纳税人，这样说是不对的。

第二十一条 一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：

应纳税额=当期销项税额－当期进项税额

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

第三只眼解读：

什么是当期，这个是要看纳税期限，如是一个月或一个季度，都是“当期”的概念。千万别总以为当期是月份的意思。

1.   首先这儿明确了一般计税方法中的计算增值税的方式：应纳税额=销项税额-进项税额，如果上一期有留抵的进项余额，也是要继续减掉。当期，这里是有弹性的，根据财税[2016]36号的纳税期限确定，比如有一期一个月的，有一期一个季度的等，所以当期就是指计税期。

1.   虽然这儿说的是当期，但要知道，增值税是没有年度汇算清缴之说的，因为就是一个“流水账”在记录，如果按12个月连续起来看，总的销项税额－总的进项税额=12个或4个（月或季度的当期）的结果加上可能存在的留抵金额，是一样的。

2.   这个公式看似简单，其实销项税额与进项税额本身是非常复杂的，比如销项税额是包括视同销售在内的，进项税额是将进项税额转出的情形调整之后处理的，所以增值税其实并不是这样简单的理解的。

3.   销项税额－进项税额，这儿是全部的销项税额合计－全部的进项税额合计，我们知道，我们国家的增值税税率非常多样，税法并不要求对应税率抵扣，即不管是何样的税率，比如银行6%的利息收入增值税，但购置办公设备的税率是17%，此时照样计算抵扣，并没有直接产生所谓的“低销高抵”的情形，因为制订法规时已经考虑了这些行业取得进项的支出是少的，比如员工工资，没有进项税额，已经考虑了溢价的空间，所以不存在所谓的某些人的担心。但是现实当中却可能也存在抵的多的特殊情形，那只能说制订政策时考虑的情形中没有一一顾及到，有问题再改吧，这些企业得点便宜就得点，但也有难受的时候，不知如何处理了。或者考虑到了但鼓励企业发展就一直延续下来了，如免税农产品收购的进和销的关系，印刷有编号的书刊的抵和销的关系，本次营改增之间的贷代运输的问题(本次解决了政策上的纠结)等，是比较有显示特殊的情形。

第二十二条 销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：

销项税额=销售额×税率

第三只眼解读：

一是只有发生应税行为时，才会产生销售额和增值税额，公式比较明确：销项税额=销售额×税率，这个销售额是指不含税的销售额，第二十三条解释了含税时如何折算不含税价格的问题。

对于发生的免税时的情形，要不要虚提增值税额，再转营业外收入呢？按照《财政部印发<关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定>的通知》（财会[2013]24号）的说法，小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到《通知》规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期营业外收入。

这儿考虑到这些企业本身在发生时并不知道是否达到免税的条件，所以计提也是正常的，未来再转营业外收入处理，但是对于如技术开发免税的，再虚提销项税额没有意义，曾经有人士在网络上提出，免增值税到底是免的应纳税额还是销项税额，据此进行了一番热烈的讨论，其实我们就看结果就行，反正不交税的结果，从免税的处理上看，销项税额没有必要计提出来，直接作多少收入就多少，不宜再转部分到营业外收入中，这不还影响收入指标吗。从我们了解的信息看，当下开具增值税发票时（免税只能开具普通发票），多是以0填写在发票的税率栏次的结果，这也就是正常了。

第二十三条 一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额÷（1+税率）

第三只眼解读：

增值税本来就是引进来的“物品”，在中国的传统观念中，买东西只看总价的多，还要看看里面不含税价格是多少，税额是多少，这能算清吗，就是不含税价格中如果有的税款因素如何剔除出来，所以这就是一种理论，而理论在现实当中多是需要从总价的角度，还原到不含税价格，再计算增值税的，本条就是明确了含税销售额到销售额（即不含税价格）的转换方式。

从这个角度考虑，增值税的税率是6%，其实是基数折少后的6%，有一种“虚计”的感觉。

第二十四条 进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。

第三只眼解读：

这里是说了进项税额的来源，首先要理解一下这些名词，货物直接不用多说，1994年增值税税制改革就纳入了增值税体系，加工修理修配这是劳务，也是1994年纳入进来的，而服务就是营改增试点以来将营业税的“劳务”转化过来的，叫服务，也没有啥，这样不也正好可以与传统的劳务有所区分了吗，也是挺好的事，不然真得在规则上分就分不清了。无形资产或不动产，也是单独列示的事项。所以营改增试点，将营业税的劳务叫成增值税的服务，也是妙哟。

为何说是支付或负担的增值税税额呢，一是如果是采购国内供应商的货物，那款项给对方了，相当于分二部分，一部分是货款，一部分是增值税税额，对方代国家收了这个税款，购买方记入“应交税费”中，这相当于是采购时支付款项中得到的，预缴成国家的税款了，还有一种是负担的，比如国内企业采购境外的进口货物，中国海关代征的增值税，这可不是境外供应商缴纳的，而是进口单位缴纳的，自己交的增值税给海关，回来之后可以抵扣了，就算是自己负担的增值税额，其实在这个过程中，企业如果抵扣了，没有吃亏，国家也没有得便宜，海关只是先拿走增值税，后续单位抵，有一个时间差的利益在里面。

第二十五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣：

第三只眼解读：

可以抵扣的进项税额是从哪里来的？并不是所有的支出都可以，即并不是计算企业所得税一样的成本费用扣除的概念，而是要取得扣税凭证，比如取得一个定额发票行不行，取得一个网上超市开的普通发票行不行，这里就是专业的理解了，并不是所有的可以报销的票据都是可以拿来抵扣的，进一步收缩，只允许取得下面列举的几例票据，才允许抵扣，相当于这个范围一下一下的缩小了，最后的结果是什么？认票为导向，这是进项税额抵扣的核心内容了。

（一）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

第三只眼解读：

增值税专用发票，这是最常规的抵扣票据，用量大，而且大家认知度也高。注意这儿明确写了从销售方取得，如果从第三方那是明显不合规的，我们的《刑法》对于增值税专用发票的重视程度可是非常严厉的。机动车销售统一发票，是对于如4S店销售汽车时开具的，这两类都属于可以抵扣增值税的票据。在纳税申报表中是一并归为一类填写的处理。

增值税专用发票的取得一般是二联，发票联及抵扣联，一个是用于记账，一个是用于抵扣，其票样如下（基本联次是三联）：

机动车销售统一发票的样式如下：

（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

第三只眼解读：

如果涉及进口货物时（技术不通过海关），海关代征进口货物的增值税，进口人是纳税人，这主要是平衡国内的税负考虑，因为别的国家的东西进来，可能是不含税的，这样对我们国家的产业引起不利影响，那进口人就缴增值税，这就是所说的“进口增值税专用缴款书”，不过如果涉及国家鼓励进口科研等之用的，则是可以免税的，因此就不需要进口人缴纳增值税，这个增值税是根据海关的完税价格计算出来的，不一定就是纳税人的报关价格或交易价格。那纳税人缴了这样的增值税，回来之后如果是用于应税目的的，是允许抵扣的。

不过现实当中，我们也接触不少的代理进口人，代跑腿办理报关业务，此时他们办理的缴款书上可能写的是双抬头的名字，一个是代理人，一个是真正的进口人，那谁取得这个缴款书就谁抵扣。

但是我们也知道，对于进口货物相关的特许权使用费，如果企业是进口后单独支付的，根据海关完税价格的估价方法，是需要并到货物价格中计算增值税的，我们知道，其后企业对外支付技术服务费时，又会有增值税的代扣代缴，则如此情形之下，虽然两个的增值税都是可以抵扣的（也有不可以抵扣的情形），但是后者情形下，是有附加税费的，此时若参照基本的商务经验，多是由境内方承担的，这个相当于是多出来的。这时要注意的时，海关代征的增值税，此时海关并不附征城建税、教育费附加、地方教育费等附加税费的。

（1）《财政部关于贯彻执行<中华人民共和国城市维护建设税暂行条例>几个具体问题的规定》（(85)财税字第069号）规定：海关对进口产品代征的产品税、增值税，不征收城市维护建设税。

（2）《财政部关于征收教育费附加几个具体问题的通知》规定：但海关对进口产品征收的产品税、增值税，不征收教育费附加。

注：上面提到的产品税因为政策修订不再适用这个名字。

（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：

进项税额=买价×扣除率

买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。

第三只眼解读：

农产品为何有这么多的票据情形，这是根据纳税人的不同身份产生的。农产品收购发票是指收购单位向农业生产者个人收购农产品时开具的发票。这个是购买者开具的，不是销售者开具的，是有点特别的地方，当然这也是符合《发票管理办法》规定的事项。这是对特定情形下准予农产品计算进项税额抵扣销项税额的规定。由于农业生产者数量众多，税源分散，不便征管，同时增值税实行凭发票注明税款抵扣制，要求有健全的会计核算制度，要求农民做到这一点很困难，因而国际上对农业一般采取了特殊的增值税政策。我国对农业生产者销售的自产农产品免征增值税。按道理，购进免税的农产品，因为购买方没有向农民支付增值税额，也就无税款可供抵扣。但生产农产品需要投入如农机具、燃料、动力等生产资料，农民在购买这些农业生产资料时，是支付了增值税的，也就是说，农业生产的投入物是含有增值税的。

这样购进农产品时，购买方虽未直接支付增值税款，却已负担了农业生产投入物的增值税，如果不允许扣除农产品中所含的增值税，就会造成一定程度的重复征税。为解决这一矛盾，减轻农民负担，原条例把购进免税农产品所负担的增值税款，作为一种特殊的进项税额按10％扣除率计算抵扣。为进一步扶持农业发展，经国务院批准，从2002年1月1日起，购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税额扣除率由10％提高到13％。为保持政策的连续性，本条将10％的扣除率明确提高到13％。纳税人购进农产品“除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外”可以凭农产品收购发票或销售发票扣税，这样表述更加规范，政策性更强。所以当纳税人购进农产品，取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书的，则根据本条的规定，按照增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额从销项税额中抵扣；如果没有取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书的，则按农产品收购发票或者销售发票上注明的买价和13％的扣除率计算进项税额，从销项税额中抵扣。这里的收购发票或者销售发票，是经税务机关认可的正式票据，其中收购发票是购买方向农业生产者开具的，销售发票则是农业生产者向购买方开具的。

注意上面说的买价的定义，可不是不含税价格，而是总的购买价格，这是跟常规的增值税的计算规则不一样价外税的概念。但由于农产品收购发票本身造假情形严重，因为有销售方是免税的，而对于购买方凭空可以“创造”票来抵扣，因此国家税务总局推进按照投入产出等评估方法进行核定扣除，依据财税[2012]38号，此时购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额。并不是就看票了。

本次营改增特别明确的事项是对于餐饮企业收购农产品的情形：

《国家税务总局关于明确营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第26号)规定：

餐饮行业增值税一般纳税人购进农业生产者自产农产品，可以使用国税机关监制的农产品收购发票，按照现行规定计算抵扣进项税额。
有条件的地区，应积极在餐饮行业推行农产品进项税额核定扣除办法，按照《财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（财税〔2012〕38号）有关规定计算抵扣进项税额。

看来也是害怕这些企业造假，但是餐饮的评估可不好办，有的是精品店，有的是门口小店，消耗量是不同的，厨师也不同，这也是对税务机关的一个考验。

上面的内容中还有一个是“销售发票”，这个是什么情况呢？主要是指小规模纳税人开具的普通发票。依照《关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》(财税〔2012〕75号)规定：《中华人民共和国增值税暂行条例》第八条所列准予从销项税额中扣除的进项税额的第(三)项所称的“销售发票”，是指小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税而自行开具或委托税务机关代开的普通发票。批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不得作为计算抵扣进项税额的凭证。其实这也是对餐饮行业的一个未来的影响，因为餐饮行业哪有直接跑到农民地头上去办理采购，这个不让抵扣，是不是有点政策不到位呢，当然这也要看餐饮行业本身的试点情形来看。

还有一个文件是《关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》(财税[2011]137号)规定：

经国务院批准，自2012年1月1日起，免征蔬菜流通环节增值税。现将有关事项通知如下：

一、对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。
蔬菜是指可作副食的草本、木本植物，包括各种蔬菜、菌类植物和少数可作副食的木本植物。蔬菜的主要品种参照《蔬菜主要品种目录》（见附件）执行。
经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于本通知所述蔬菜的范围。
各种蔬菜罐头不属于本通知所述蔬菜的范围。蔬菜罐头是指蔬菜经处理、装罐、密封、杀菌或无菌包装而制成的食品。
二、纳税人既销售蔬菜又销售其他增值税应税货物的，应分别核算蔬菜和其他增值税应税货物的销售额；未分别核算的，不得享受蔬菜增值税免税政策。

所以，让餐饮业如何抵扣，对于过往政策的抵扣规则如何本身就存在不同的差异理解，这么多免税的供应商，如何让我们的餐饮企业抵扣呢？

（四）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

第三只眼解读：

从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产时，如果涉及代扣代缴税款时（通常存在企业所得税、增值税及其附加税费），所得税需要根据协定或安排确定。依照财税[2016]36号文件，购买方为代扣代缴义务人，此时去税务机关办理了“完税凭证”，就可以进行抵扣销项税额。不过这儿还有一个自“扣缴义务人”取得的完税凭证，这主要是增值税暂行条例中规定的境外单位或个人的境内“代理人”可以进行代扣代缴的情形，代理人在其主管税务机关代扣代缴的税又不用于自己抵扣，所以直接承担支出费用的一般纳税人来抵扣，那代理人就将这个完税凭证给真正的购买方来抵扣的一种凭据。

但是对于代扣代缴的义务人而言，并不是简单的提供一个服务，也不是为了得到一点儿代扣代缴的手续费，而是有一个大的风险，就是不代扣代缴之时，责任是自己的，还有罚款的可能，这是法定扣缴，《税收征管法》规定了0.5倍到3倍的罚款额度。那从经济性的角度，代扣代缴义务人“包税”的情形比较多的，但计算起来就容易晕了，因为代扣代缴营业税时，这个营业税是不得在计算代扣代缴所得税下扣除的，现在营改增了，一个大的变化是增值税是价外税，价外税自然是可以不并为计算代扣代缴所得税的收入的，这是一个大的变化。至于我们如何计算境内包税的金额，计算起来还是比较“头晕”的，为此“大力税手”开发了代扣代缴税款的计算器，各种情形“一网打进”。

具体请查阅www.dlsstax.com 之工具箱

这就结束了吗？没呢! 补丁又来了，且看我们又多了一个扣税凭证，这只能说是没有办法的应对之策了：财税[2016]47号规定，（一）2016年5月1日至7月31日，一般纳税人支付的道路、桥、闸通行费，暂凭取得的通行费发票（不含财政票据，下同）上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额：

高速公路通行费可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上注明的金额÷（1+3%）×3%

一级公路、二级公路、桥、闸通行费可抵扣进项税额=一级公路、二级公路、桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%

通行费，是指有关单位依法或者依规设立并收取的过路、过桥和过闸费用。

第二十六条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

这一条对于第二十五条进行了进一步明确，不符合规定的当然是不能抵扣，但是上一条只是说明了这个凭据可以抵扣，至于是不是可以真正得到抵扣，还是有规则的，比如增值税专用发票自开具日期之日起180天之内的认证抵扣期，海关票的“先比对、后抵扣”，而农产品相关的发票和完税凭证，是没有抵扣期限的，也没有认证之说。

这儿有一点要说明，完税凭证可不是只一个凭证就可以了，还要书面合同、付款证明（付汇）及境外的对账单或发票，不要只有口头约定，至少也要准备一个合同来对接这个抵扣条件啊，还有的同志可能没有到税务机关去办完税凭证，只是取得了一个银行缴款书，这也不行，还是要跑一次去办理的，形式上的规定也很重要。

但是，历时几十年的“认证+抵扣”的专用发票“以票管税”的手段正在发生变化，原来是一定要取得纸质的票据，进而通过扫描的方式向税务机关系统提交数据，进而通过税务机关的系统数据交换找到销售方的数据，两者确定一致之后，才是认证通过，随后税务机关的系统反馈回认证通过，于此，纳税人一定要配备扫描仪才行，要不必须到主管税务机关认证操作。但是纸质认证的方式有很多的弊端，本来税务机关的系统应能够支持数据的自动推送验证，不需要纳税人再提供一个扫描操作提交数据，纳税人买设备就是成本，还有就是纸质票据的损坏、丢失、无法成功认证，都需要进行补充性的操作对接，办税人员的成本很高。但是，现在这种情形正在发生变化了：

《国家税务总局关于纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》
国家税务总局公告2016年第7号

为认真落实《深化国税、地税征管体制改革方案》有关要求，进一步优化纳税服务，完善税收分类管理，税务总局决定对纳税信用A级增值税一般纳税人（以下简称纳税人）取消增值税发票认证，现将有关问题公告如下：

一、纳税人取得销售方使用增值税发票系统升级版开具的增值税发票（包括增值税专用发　票、货物运输业增值税专用发票、机动车销售统一发票，下同），可以不再进行扫描认证，通过增值税发票税控开票软件登录本省增值税发票查询平台，查询、选择用于申报抵扣或者出口退税的增值税发票信息。
增值税发票查询平台的登录地址由各省国税局确定并公布。
二、纳税人取得增值税发票，通过增值税发票查询平台未查询到对应发票信息的，仍可进行扫描认证。
三、纳税人填报增值税纳税申报表的方法保持不变，即当期申报抵扣的增值税发票数据，仍填报在《增值税纳税申报表附列资料（二）》第2栏“其中：本期认证相符且本期申报抵扣”的对应栏次中。
四、取消增值税发票认证，简化办税流程，将明显减轻纳税人和基层税务机关负担，是深入开展“便民办税春风行动”的一项重要举措。各地国税机关要认真落实工作部署，精心组织做好宣传、培训等各项工作，及时、准确维护纳税人档案信息，确保此项工作顺利实施。
五、本公告自2016年3月1日起施行。

那这一次营改增的单位，有的在国税这边还不是什么A级的标识或重新登记的，如何办理上述的工作呢，依照国家税务总局相关人员在国新办的营改增吹风会上的回复：

A级纳税人、B级纳税人从5月1日开始取消增值税专用发票的认证，对本次纳入试点的这批纳税人在三个月内取消专用发票的认证。

但是5月1日这一天，是不是强制要求购买扫描仪呢？目前来看，似乎还是有这个必要的，万一有系统数据没有的呢，但是如果量不多，拿到税务机关的办事厅办理认证也是可以的。这就要看支出的成本与办事成本大不大，毕竟这是一个临时性的支出，需要做出评估。

第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

第三只眼解读：

不得当然是不允许的意思：

一是这种情形之下根本没有取得增值税专用发票等抵扣凭证，自然都没有办法抵扣；

二是取得了这样的抵扣票据，就当没有取得一样处理，票据仍作为像之前入账的凭据一样，全额作账凭据处理，这也没有问题，比如有的单位采购用于福利费的事项，虽然取得了增值税专用发票，但是却并不去认证抵扣，直接价税合计入福利费科目了，这也没事，省得折腾；

三是取得了相应的采购的增值税可抵扣凭证，采购了一批货物，有一天餐厅福利费中拿去用了一些，此时原来抵扣的是全额，现在要拿过来重算账，计算一下原来抵的部分中，有多少是这次发生了不得抵扣的情形，所以现在算旧账，在当期转出来，冲减当期的抵扣事项，这叫进项税额转出，这也是一种处理情形，故此这三种情形都属于不得从销项税额中抵扣的处理过程。

注意，对于开具专用发票方面，不得抵扣并不是说明不得开具增值税专用发票的意思，一不得抵扣购买方就直接可以不要增值税专用发票，只要能要到增值税普通发票或其他票据就行了，二是取得了增值税的专用发票等扣税凭证，但规定不得抵扣，所以就直接全额入成本费用就行了，这是二者之间的关系。

那有的所得税的同志可能认为，本来让单位抵扣的增值税，结果企业未进行抵扣操作，人家选择计入成本费用了，认为这是自己放弃的权利，自己承担税后列支的损失，不得税前扣除，其实这是错误的理解，企业所得税上只是明确了可以抵扣的票据才是不在企业所得税税前扣除的，而对于各种原因造成的不得抵扣事项，主观与客观原因都有，本来就是符合这个规定的，所以不要为此“伤了脑袋”去想。

（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

第三只眼解读：

原则上来讲，可以抵扣的进项税额，应是用于应税行为的，但是如果取得的进项税额的事项目的是用于简易方法计税（简易了就不能再抵扣了，取得票据也只能入成本费用），用于免征增值税项目也是一样性质处理，用于集体福利为何不可以呢，这些人舒服了，不是更好的带来工作效果吗，这就是因为福利是消费在人身上了，认为终结了，所以也不让抵扣进项税额，此时一般是认为如果用于职工福利费项目的，抵扣都是不受支持的。

那个人消费是个什么事项呢？比如用于企业招待客户用餐，这是交际应酬，相当于也是消费终止了，所以也不让抵扣，此时我们可以参照一下《增值税暂行条例》的释义解释：对用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，由于其不再用于生产流通，属于生产流通的终端，与一般的终端消费者没有区别，应该作为增值税的最终承担者，不存在抵扣问题，所以当纳税人将购进货物或者应税劳务用于集体福利或者个人消费时，就是普通的终端消费者，应当承担相应的增值税，不得予以抵扣。

还有一点需要解读的是，这儿的使用并不是直接形成服务成本的，比如单位购买的纸和笔，是财务做账用的，那这可不是直接用于销售的，如果取得增值税专用发票，能不能用于应税项目的抵扣呢？这个是没有问题的，属于抵扣的条件，只是这儿是“间接”的用于，而非直接的用于，大家要看终极目的是不是用于应税收入，进而判断是否可以抵扣。比如财务作账用的物品，可能做的账既有免税收入，又有应税收入，此时就要区分不得抵扣的部分转出了。

有了上述的基本的规则，是不是就结束了呢，且慢，如果是固定资产、无形资产、不动产时，好多部门都在用，如果有餐厅，也有销售办公室，此时如何抵，那我们的文件规定了一个原则，只有专门用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产，才不得抵扣，上面所说的混用的情形，允许抵扣，不用非一定拆出来多少比例说不能抵扣，不必作进项转出之类处理。这儿无形资产不包括其他权益性无形资产，即不包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

无形资产（不包括其他权益性无形资产），后面这个括号是何意思呢？国家税务总局解读是这样的：其他权益性无形资产涵盖面非常广，往往涉及纳税人生产经营的各个方面，没有具体使用对象，因此，将其从专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进的无形资产不得抵扣进项税额范围中剔除，即：纳税人购进其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。这此事项无法区分是不是专用，因为是与公司整体相关的，此时不考虑是不是专用了，只要单位是增值税一般纳税人，都是可以抵扣的。

什么是固定资产，什么是无形资产，什么是不动产，我们可以参照后面的文件内容进行确定理解，这儿也有技术上的处理规则，比如有的企业就是将扫描仪作为固定资产处理，那就可以考虑共用时的抵扣，如果是作为费用处理，那就要考虑转出处理，所以前提的界定标准是由企业根据条件确定的，这个条件在所有的企业操作中并不是一致的，是存在基于企业的主观判断处理而产生的上述的一些情形发生的。虽然我们的财税[2016]36号文件也规定了固定资产的标准，不过实践当中，企业更多是参照会计上的标准进行处理了，也没有遇到说，企业购入的电话机100元，超过一年使用期，我们的货劳同志一定要求企业进行关于抵扣方面的增值税的纳税调整处理。

注意一下，上面的不得抵扣事项，是不包括不征税收入的部分的，如单位在银行的存款利息收入，那是不征税收入的，但并不需要考虑不得抵扣的因素进行处理。这一点在总局的解释中也提到了。

（二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

第三只眼解读：

一是我们必须明确什么是非正常损失，参照后面的解释，即因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。这儿说的都是列举的情形，没有“等”字，不要作延伸性理解。下同。

这种货物通常不是消耗性的，如果一次性购入的费用化的办公用品，那抵扣就结束了，但是对于存货、在建工程当中的货物，以及同时发生的加工修理修配和运费的进项税额，在发生非正常损失时，需要一并进行转出处理，如果没有抵扣，那就不需要转出，千万别转多了，转多了，不一定能转回来，我们的申报表可没有提增值税进项税额转出，负数能不能填写的处理，即再补回来抵扣的调整。

（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

第三只眼解读：

在产品、产成品所耗用的购进货物及相关进项，在发生非正常损失时，也是不得抵扣的，请借鉴第（二）款中的解读内容。通常情形之下，在产品、产成品中对于生产企业是比较多见这种情形的，对于服务业是比较少的，对于建安企业可能会有预制件之类的货物，此时如果原来抵扣了，只需要将其中货物相关的进行转出，其中的人力等成本，是没有进项抵扣过的，自然不要考虑转出，不要照着成本价就来转出处理了，这样有可能转出的多了。

这儿有一个括号（不包括固定资产），是何意思呢，因为固定资产是通过折旧等形式转化到成本当中的，这儿只是提到了耗用的货物，即不包括固定资产，固定资产仍是发挥着作用的，所以规定不包括，也是非常合理的。

同时我们看一下《增值税暂行条例》的规定：

第十条　下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（二）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；
（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；

两个文件的“非正常损失”的定义是有差异的：

1.   财税[2016]36号: 是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

2.   《增值税暂行条例》：管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失

在条例的释义中，是这样解释的：这些非正常损失的货物或者所耗用的货物或者应税劳务，是由于纳税人自身原因导致征税对象实体的灭失。为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而也就无权要求抵扣进项税额。这里的在产品，是指仍处在生产过程中的产品，与产成品对应，包括正在各道生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或者已检验但尚未办理入库手续的产品；产成品，是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。

原来没有规定不包括固定资产，现在规定了，说明想的更清楚了。但如果涉及固定资产转出的，则考虑第三十条的规定来判断适用规则了。

（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

第三中眼解读：

由于不动产本次纳入了营改增范围，所以财税[2016]36号就将新的采购抵扣情形也考虑进来了。

（五）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

第三只眼解读：

与第（四）款一致的处理规则。

（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

第三只眼解读：

（1）基本理解

这个可能纳税人会有一点意见，这些机构缴纳增值税，为何不让我们抵扣啊，我们也是花钱为国家支付了税款的义务的，那只能说，这儿的服务有个人的、有单位的，分不清，同时管理上也极为复杂，你说到餐馆吃饭，跟人家要增值税专用发票，这不得折腾晕人家，不过多数小餐馆可能年收入也不到500万元的水平，再让其去税务机关代开增值税专用发票，那得多费力气，当然主要的原因还是考虑纳税人抵扣了个人的事项，影响了税收的问题。

（2）旅客运输服务

旅客运输费用，主要是个人乘坐交通工具的支出，如坐飞机、火车、汽车等，但货运是可以抵扣进项税额的。

运输过程中发生的保险费，理解上出差过程中的“保险费用”不是运输的费用，是可以抵扣的，但当下谁为10-20元钱再去开具专用发票呢，而且一些单位办理了商业险，尽管企业所得税税前不让抵扣，也比每次买省钱的。

（3）贷款服务

贷款服务，即货款利息是不能抵扣，无论是银行等金融机构的贷款利息，还是非金融机构的发生借款（不应叫他们贷款，没有这个资格）利息支出，都是不能抵扣的，此时也就没有必要取得增值税专用发票了，折腾自己。贷款服务的范围非常大，并不限于所说的贷款，还包括：

各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。

融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。

以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税。

为了限制企业将贷款利息包装为服务费，文件在后续的解释中进一步明确：纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

所以对于银行在企业发生贷款之时同时“分解”取得的服务费、咨询服务，企业就算取得增值税专用发票也不能抵扣，此时银行是可以开具的，只是明确不得抵扣，这个事情的把握要分清，当然基于不能抵扣，银行也要看合同关联度，不要给对方开具增值税专用发票了。

为何贷款服务(利息)不让抵扣呢，国家税务总局培训资料中是这样解释的：

主要是考虑如果允许抵扣借款利息，从根本上打通融资行为的增值税抵扣链条，按照增值税“道道征道道扣”的原则，首先就应当对存款利息征税。但在现有条件下，难度很大，一方面涉及对居民存款征税，无法解决专用发票的开具问题，也与当下实际存款利率为负的现状不符。

这个解释有人士认为是不通的，尽管存款利息是不征税的，但是贷款却是征税的，后面的第二个链条补充齐了，缴全税了，毕竟第一个环节“创造”价值的人，都是没有进项的，因此在逻辑上是存在这样的理解差异，所以利息支出的抵扣限制，其实并没有达到增值税链条的完整，也是不利于我们要求银行向生产企业提供贷款的潜在需求来。个人理解，允许抵扣才能进一步“激活”金融的转化价值。

（4）餐饮服务

餐饮服务，是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为消费者提供饮食消费服务的业务活动。所以吃饭的支出就不要算进来了，不利的就是纳税人因业务发生的餐饮支出是不得抵扣了，无论是招待性质的、出差过程中发生的，还是部门团队建设过程中发生的，一概不予认可。

但是有的企业在开会的时候，发生的费用包括住宿费、会议费和餐饮费用，如果一块儿结算，看来还提出挑战了，因为住宿费并没有说不得抵扣，会议费当然也是允许的，就是餐饮费用要剔除出来，那一种情形是单独开具发票，另一种是根据明细单进行进项税额转出处理。

当下我们对于餐饮的政策是，在现场吃的营业税，打包的增值税，这谁说的清楚，根本难以操作，营改增了，也别折腾这个区分的事了，都是增值税了。不过再啰嗦几句，如酒店的打包外卖，本身并不符合上面“餐饮服务”的定义，因为没有在现场消费，所以打包的就套不上原来对于此内容的“简易计税方法”的判断条件，对于一般纳税人，税负就可能“大大”增加了，需要谨慎的评估一下，比如实在不行，多成立几个送餐公司吧。还有酒店销售月饼、棕子之类，那都可能按17%确定税率了，这也是他们面临的一个考验，如何是好呢？还是看看原来的政策规定吧，2016年5月1日是不再适用了：

《国家税务总局关于旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费食品增值税有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第17号)规定：

旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品，属于不经常发生增值税应税行为，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）第二十九条的规定，可以选择按小规模纳税人缴纳增值税。

不过从企业所得税的扣除来看，原来企业开一个会议费全包了，列账处理没有什么争议，现在将餐费拿出来了，是不是要分析一下招待了没有，要不要放业务招待费之类，就是背后的事项显示出来了，那就是一个延伸的事出来了。

（5）居民日常服务

这是啥东西，包括什么？只能是看后面的范围说明了，居民日常服务，是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务，包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

听闻有的同志介绍营改增的时候，解释说住宿是居民日常服务，不得抵扣，这就有点“敢说”了，人家国家税务总局培训时都说：

住宿服务和旅游服务未列入不得抵扣项目，主要考虑是这两个行业属于公私消费参半的行业，因而用个人消费来进行规范。

个人消费就是要说明是不是个人消费的，如果不是那是可以抵扣的，因此千万别光听是某某税务机关培训时介绍的，只要没有依据，都是“个人意见”。

（6）娱乐服务

娱乐服务，是指为娱乐活动同时提供场所和服务的业务。具体包括：歌厅、舞厅、夜总会、酒吧、台球、高尔夫球、保龄球、游艺（包括射击、狩猎、跑马、游戏机、蹦极、卡丁车、热气球、动力伞、射箭、飞镖）。

所以这些时候，就不要非坚持一定跟人家要增值税专用发票了，要个能报销的票据就行了。

（七）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

第三只眼解读：

当下没有，再看吧。

本条第（四）项、第（五）项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

第三只眼解读：

对于不动产和不动产在建工程中不得抵扣的事项下的货物进行了解释，好像有点儿像房产税的味道，通俗的进，沾的边一体化的就不行，就算这些货物是后续增加修理进来的。可能有的同志说了，这些一般建设方采购的情形，如果是建安企业提供的货物呢，那相当于是包括在建安的服务当中的，并不是说这儿有一个大漏洞，让建安企业买材料等就没有问题了。

第二十八条 不动产、无形资产的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。

第三只眼解读：

依照注释，我们对此说明如下：

不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。

无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。
技术，包括专利技术和非专利技术。
自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。
其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。

第三只眼解读：

这个定义大家可以发现，相较于企业所得税和企业会计准则，这儿的范围限于有形动产，因为不动产在上面已说过了，所以增值税上的固定资产定义是缩小的，这也跟增值税条例进行了对接。从这个规定可以看出，这个范围非常宽泛，企业的自主决定权还是比较灵活的，比如一个电话也可以称之为一个固定资产，或者有的企业是按大于5000元的单价才作为固定资产，这些都是对本规定的一个应用，其实并不是理论上的固定资产的概念。如果说企业操作的对不对，只能说这个规定本身就难以执行到完美。或许现在还真留恋原来企业会计制度下“2000元”的标准，搞的弹性这么大，本身就是增加了税务机关与企业的争议呢。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

第三只眼解读：

上面已经解释过了，这儿大家重点了解一下“管理不善”，即如果不是管理上出现问题的，那是不需要考虑列为非正常损失的，比如邮寄物品丢失了，那就不是管理不善的问题，这是一个引发点，大家一定要关注前提。

第二十九条 适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

第三只眼解读：

同上，这儿的当期仍不仅仅是月的概念，如果是当季的，那季度也是当期的意思。

现在的企业，不可能全部都是做应税项目，或简易计税方法，或免税项目，如果是应税项目发生的同时，有简易计税项目或免税项目，而进项税额取得了，有一些能够明确的分清是用于哪个项目的，用于应税的就可以抵扣，用于免税或简易的就不得抵扣。但有时是分不清的，比如取得的水电费，公司共同使用，也没有分别记量的电表，此时这就叫“无法划分”，无法划分之时，那好吧，就按销售额来分吧，就以当期的进行吧。

公式已说明的很清楚，就是比例法而已，这里面的销售额都是不含税销售额（应税和简易），免征增值税销售额，那就是全额的金额，那这个有无依据呢：

《国家税务总局关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的批复》（国税函(1997)529号）是这样说明的（当时还有营业税之时的情形）：

你局《关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的请示》(湘国税函[1997]201号)收悉。纳税人在计算不得抵扣进项税额时，对其取得的销售免税货物的销售收入和经营非应税项目的营业收入额，不得进行不含税收入的换算。特此批复。

（1）什么是无法划分

比如银行做符合免税条件的同业往来的业务，此收入属免税收入，这个部门买了一台电脑做分析用，这明确属于不得抵扣的，但是如果这个电脑贷款业务操作也用，那是混用的固定资产时，就可以抵扣。这儿是明确可以划分清楚的。

那还有一种情况，比如这个部门只用了一层楼工作，本月银行电费结算取得专用发票，那能否以其占用的面积来分摊或安个独立电表来分摊进项转出呢？这当然可以，这也是分得清的一种方法，而依收入额分，根本就是一个没有标准的方法，会具有不真实性。比如原来增值税条例实施细则释义中用了一个例子：

举例来说，假如建筑物出租属于增值税应税行为，但有的楼层占总出租楼层是用于应税项目，有的楼层是用于免税项目的出租，对于计税销售额，可以采用按出租收入的方式，也可以按照出租楼层占总出租楼层的比例来确定，两种方法都可以达到划分进项税额的目的，具体的运用则略有不同。

所以只有没有办法的时候可以选择收入，如果有办法还是要考虑一下是否有利，不然收入法很易带来操作上的空间。

[举例]

如某一般纳税人当年两个月有发生额(按月计税)，简单点，无法划分抵扣归属，一个月的进项税额是1000 万元，当期应税收入2 亿元，免税收入5000 万元；一个月的进项税额是200 万元，当期应税收入1900 万元，免税收入100 万元。试计算同样的进项时比较各自与汇总的转出情形。

分别计算需要转出的进项税额：1000*(5000/25000)=200 万元，200*(100/2000)=10 万元。合计算：1200*(5100/27000)=226 万元。

企业如果不按年度清算，有可能将一个月免税收入大的时候取得的进项税额，放在次月免税收入小的时候进行认证抵扣，可能次月免税收入少从而计算的转出比例小，所以确实有调整的可能手段。正因为将这种小的比例拉平之后，多的部分就出来了。所以说对于进项税额认证时间的操作，就可能对于某个期间的进项税额不得抵扣计算的结果就不同，利益也不同。

（2）年度清算

这有点像企业所得税的汇算清缴，怕按月或季不公平或不准，税务机关规定了按年清算的方式，当然年也只是拉长了时间，增值税年也不是一个完整的概念。但这儿只是说了“可以”，并没有说必须，所以对于双方来讲，都是有空间的。

对于原增值税一般纳税人，国家税务总局关于印发《增值税问题解答（之一）》的通知(国税函发〔1995〕288号)规定：

十二、问：根据增值税实施细则第二十三条规定，纳税人兼营免税项目或非应税项目而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，按当月免税项目销售额、非应税项目营业额占当月全部销售额、营业额的比例，乘以当月全部进项税额的公式，计算不得抵扣的进项税额。该办法在实际执行中，由于纳税人月度之间的购销不均衡，按上述公式计算出现不得抵扣的进项税额不实的现象，对此，应如何处理？

答：对由于纳税人月度之间购销不均衡，按上述公式计算出现不得抵扣的进项税额不实的现象，税务征收机关可采取按年度清算的办法，即：年末按当年的有关数据计算当年不得抵扣的进项税额，对月度计算的数据进行调整。

注意，这个清算，并不是追缴税款，如果隔了好几年税务机关来检查，认为这是清算，不宜有滞纳金，文件都没有规定，那企业能否自己进行调整呢，显然也是可以，只是文件可没有要求作为义务对接，所以这个政策是一个可管可不管的地带，稽查的同志可能比较关注这个。比如财政部某专员办有这样的内容描述：

近期，四川专员办在审核企业增值税先征后退过程中，发现既生产退税产品又生产非退税产品的企业若存在月度之间购销不均衡，则会引起进项税不能在不同产品中准确分摊，从而导致应退税额不准确的问题。

我办认为，对于月度之间购销不均衡的企业进项税额分摊问题，应按照《国家税务总局关于印发<增值税问题解答（之一）>的通知》（国税函发[1995]288号）第十二条 “对于纳税人月度之间购销不均衡，按上述公式计算出现不得抵扣得进项税额不实的现象，税务征收机关可采取按年度清算的办法，即：年末按当年的有关数据计算当年不得抵扣的进项税额，对月度计算的数据进行调整”规定处理。同时要做好以下工作：

1、企业如实申报

对由于月度购销不均衡造成的进项税额分摊不合理的情况，纳税人应主动在年末进行纳税调整，如实申报缴纳税款和申请退税。

2、税务机关按年调整

税务机关应对增值税纳税人的生产经营情况、申报纳税情况进行全面了解，对纳税人的自主纳税申报情况进行征后监督、审核。对月度之间购销不均衡造成的进项税额分摊不合理的企业，应按规定进行年度清算。

3、专员办加强监督

（1）加强税收政策的宣传力度

专员办要充分利用互联网、官方微薄(博)、政务平台等信息化手段，向社会开展税收政策宣传，使企业能尽快的了解到相关税收政策信息。

（2）严格退税审批工作

在增值税退税审核工作中，专员办要加强与税务机关和企业的沟通，认真审核企业是否按规定申报缴纳增值税、退税产品和非退税产品是否分开核算、进项税额分摊是否合理。针对月度之间购销不均衡的企业，应督促税务机关和企业进行年度清算，并按年度清算后的数据进行退税审核。

第三十条 已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

第三只眼解读：

上面第二十八条说的是不得抵扣的事项，那此时取得专用发票等扣税凭证不抵扣就是了，但是如果不知道之时，先抵扣了，后续再发生不得抵扣的事项，就要进行抵扣税额扣减，即所谓的进项税额转出处理了。

此时发生第二十七条规定的，那就要转出处理，但这儿重点说的是货物、劳务和服务，固定资产不在这儿处理，在后面的条款中进行明确如何转出。那为何“简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外”呢？这个一般人整不明白是何意思，我们知道，如果有这两个事项发生，人家在第二十九条中已经明确是不得抵扣的处理了，当时发生时就处理了进项不得抵扣的处理这个事，所以在这儿就没有这两个什么事了。即使当时进项税额是0，没有发生，也跟不到人家算后账。

转出时有二种方法，一是确定的计算出来的，就计算，如果无法确定的，比如存货好多批，加权平均乱了，也不知哪批货了，此时就按实际成本来吧，所以每一句话都是有用处的。

第三十一条 已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

第三只眼解读：

这儿才是说到固定资产、无形资产和不动产转出的事，如果发生第二十七条的情形，则依其净值和适用税率来转出处理，净值是如何算出来的，就认财务会计制度的了，才不管什么企业所得税前的年限啊，加速折旧啊之类的影响，就认会计上的来，比如有的企业人家选择的是加速折旧、摊销，则虽然企业所得税有调整处理，增值税却就认财务会计制度的净值，就这么处理吧

第三十二条 纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。

第三只眼解读：

这个我们在理解的时候，只能说是一个原则性的规定，还是有限制性操作规则的。

一是作为销售方，退给客户的增值税额，相当于收入减少了，则销项税额可以冲回，但并不是追溯原来期间重新申报，而是在当期的销项税额中扣减，如同所得税一样，如果当期不够冲的，但是因为计算出来的结果是留抵，下期就应允许继续冲吧（这句话当然没有写出来）。

二是作为购买方，如果开始取得了销售方的进项，但是退货等行为发生了，则人家还回的增值税额，是要冲减当期的进项的。

在理解上面两个规定的时候，作为销售方，如果没有开具发票则可以直接冲减，通常与会计上的冲账一致，如果开具了增值税普通发票，则要开具个红字，这个企业自己操作，如果开具过增值税专用发票，则必须履行可以开具红字的程序之后，才能开具红字的专用发票，在此之前，就算实际业务发生账上冲减了，也不能冲减销项，必须与红字开具时间一致时冲减销项；

对于采购方，则一是在办理给销售方红字时，要看原来抵扣的情形，同步考虑转出处理，而不是非要等到红字增值税专用发票来了以后再作转出。现实当中还有返利一说，即对方给的销售返利，也要进行计算增值税转出的处理。这两个稍有复杂，我们再另作解读说明。

《国家税务总局关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第73号）规定：

四、红字发票开具

（一）一般纳税人开具增值税专用发票或货物运输业增值税专用发票（以下统称专用发票）后，发生销货退回、开票有误、应税服务中止以及发票抵扣联、发票联均无法认证等情形但不符合作废条件，或者因销货部分退回及发生销售折让，需要开具红字专用发票的，暂按以下方法处理：

1.专用发票已交付购买方的，购买方可在增值税发票系统升级版中填开并上传《开具红字增值税专用发票信息表》或《开具红字货物运输业增值税专用发票信息表》（以下统称《信息表》，详见附件1、附件2）。《信息表》所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证（所购货物或服务不属于增值税扣税项目范围的除外）。经认证结果为“认证相符”并且已经抵扣增值税进项税额的，购买方在填开《信息表》时不填写相对应的蓝字专用发票信息，应暂依《信息表》所列增值税税额从当期进项税额中转出；未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，与《信息表》一并作为记账凭证；经认证结果为“无法认证”、“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”，以及所购货物或服务不属于增值税扣税项目范围的，购买方不列入进项税额，不作进项税额转出，填开《信息表》时应填写相对应的蓝字专用发票信息。

专用发票尚未交付购买方或者购买方拒收的，销售方应于专用发票认证期限内在增值税发票系统升级版中填开并上传《信息表》。

2.主管税务机关通过网络接收纳税人上传的《信息表》，系统自动校验通过后，生成带有“红字发票信息表编号”的《信息表》，并将信息同步至纳税人端系统中。

3.销售方凭税务机关系统校验通过的《信息表》开具红字专用发票，在增值税发票系统升级版中以销项负数开具。红字专用发票应与《信息表》一一对应。

4.纳税人也可凭《信息表》电子信息或纸质资料到税务机关对《信息表》内容进行系统校验。

5.已使用增值税税控系统的一般纳税人，在纳入升级版之前暂可继续使用《开具红字增值税专用发票申请单》。

（二）税务机关为小规模纳税人代开专用发票需要开具红字专用发票的，按照一般纳税人开具红字专用发票的方法处理。

（三）纳税人需要开具红字增值税普通发票的，可以在所对应的蓝字发票金额范围内开具多份红字发票。红字机动车销售统一发票需与原蓝字机动车销售统一发票一一对应。

第三十三条 有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

（一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。

（二）应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。

第三只眼解读：

这其实是对于一般纳税人的一种“惩罚”性的处理要求，如果这个单位是一般纳税人，但是会计核算不健全，或者不能提供准确税务资料的，那就不要抵扣了，直接按销项税额缴税吧，但要求不得开具增值税专用发票，抵扣的利益也转移不到下一家，所以这个是比较“惨”的。

比如对于服务业，不含税收入达到500万元时，不办理一般纳税人登记，理论上税务机关有提示的服务，但这不能让这个责任交给税务机关担着。应办未办，对不起，全额按销售额和增值税税率计应纳税额，不得开具增值税专用发票，于此结果也比较可怕。

那达到标准的小规模纳税人何时办理呢？《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号）规定：纳税人年应税销售额超过规定标准的，在申报期结束后20个工作日内按照本公告第二条或第三条的规定办理相关手续；未按规定时限办理的，主管税务机关应当在规定期限结束后10个工作日内制作《税务事项通知书》，告知纳税人应当在10个工作日内向主管税务机关办理相关手续。

附文件参照：

《国家税务总局关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的批复》

税总函(2015)311号

黑龙江省国家税务局：
你局《关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的请示》（黑国税发〔2014〕85号）收悉。根据《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）、《国家税务总局关于明确〈增值税一般纳税人资格认定管理办法〉若干条款处理意见的通知》（国税函〔2010〕139号）有关规定，批复如下：
稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，以界定增值税小规模纳税人年应税销售额。
纳税人年应税销售额超过小规模纳税人标准且未在规定时限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应制作《税务事项通知书》予以告知。纳税人在《税务事项通知书》规定时限内仍未向主管税务机关报送一般纳税人认定有关资料的，其《税务事项通知书》规定时限届满之后的销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。税务机关送达的《税务事项通知书》规定时限届满之前的销售额，应按小规模纳税人简易计税方法，依3%征收率计算应纳税额。
你局对所属企业实施税务检查，发生的具体涉税事项，应按上述原则处理。其中，涉及滞纳金和罚款的计算等问题，仍按照相关规定执行。
国家税务总局
2015年6月11日

《广东省国家税务局关于增值税小规模纳税人查补税款适用税率有关问题的通知》

粤国税函[2008]270号

近接部分地方反映，税务机关对实际年应税销售额已超过小规模纳税人标准的纳税人，应如何计算补缴增值税问题，现行规定没有明确。经研究，在国家税务总局未有明确规定之前，省局明确如下意见：
一、除国家税务总局另有规定外，无论税务机关是通过实施税务检查，开展纳税评估，还是纳税人自查补税，发现小规模纳税人隐瞒销售收入或漏报销售收入的，均按该小规模纳税人适用的征收率计算补缴增值税。
二、纳税人实际年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在检查（或自查）结束（检查处理决定书下达后）的次月底前向主管税务机关提出一般纳税人认定申请，逾期不提出申请的，主管税务机关按认定管理有关规定处理。上述年应税销售额包括纳税人一个公历年度内原申报的应税销售额、检查和自查发现应补报的应税销售额之和。
三、本通知自文到之日起执行。之前的税务处理与本通知不一致的，不作调整。

第三节 简易计税方法

第三十四条 简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：

应纳税额=销售额×征收率

第三只眼解读：

上面我们有提及，简易计税就是直接依据销售额及征收率来的算的，注意这计算方式上有点像营业税，看收入，没有进项税额抵扣的说法。但如果有人说这仍是营业税，其实是误解了这个简易计税，为什么呢？

首先算法上，这个销售额，是指不含税销售额，这在第三十五条中明确，这就是一个不同，其二要考虑这个缴纳的增值税，是不是可以让下一方抵扣，纳入增值税的链条，就是增值税的核心价值，如果不让下一方抵扣，那就没有办法，叫它实质上的“营业税”也未尝不可。但是简易计税对于小规模纳税人是可以向税务机关代开增值税专用发票的，对于适用简易计税办法的一般纳税人是可以自开的，这个要注意一下。

第三十五条 简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）

第三只眼解读：

这儿只要注意一下，不是叫一般计税方法中的“税率”，而是叫“征收率”，直接征的意思，经常有人搞混，如果从事这个行业的技术人，还是要认真的区分好两个事：税率和征收率，不要被别人“笑话”。

第三十六条 纳税人适用简易计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。

第三只眼解读：

这个跟一般计税方法中的一个原则，但这个不提进项税额的事了，只有销项的事，但这儿说清楚了，抵不完的以后继续抵着。

第四节 销售额的确定

第三十七条 销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。

价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

（一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。

（二）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

第三只眼解读：

这儿几个关键词，销售额，不仅仅是双方约定的交易额，还有价外费用，这个价外费用，说起来比较大了，是指价外收取的各种性质的收费，但这个收费不一定就是纳税人得到的，可能是转付给第三方的，也可能代收的其他款项，也可能是对方给的违约金等事项。

价外费用例外事项一是符合第十条的政府性基金或者行政事业性收费，这个为政府办好事，因此不能算进来，但是第（二）项：以委托方名义开具发票代委托方收取的款项，如我们去银行办理代交费业务，银行的单据可能是发票等票据，此时就不需要作为价外费用。

价外费用的一个基本理解是，必须要有价为基础，没有价就没有外，这个要好好理解，比如合同未实施对方给的违约金，这就不算价外费用的情形，跟增值税不靠边。同时这也说明了，价外费用其实是一个“陷阱”，往往因为做好事代收费之类，一下子产生了增值税义务，这就真要做贡献了。在《增值税暂行条例》下也有一些例外的规定，有多业经营的纳税人可以继续关注一下。

下面还有特例的规定地方：航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

第三十八条 销售额以人民币计算。

纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算，折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后12个月内不得变更。

第三只眼解读：

在中国计税当然要以人民币计价，也要以人民币报税，不然税务机关还要给转换外汇汇率，这哪行呢。这个规定就是规定了以外币计价的交易，要确定一个汇率规则，不能哪时有利就随便改，二个选择：发生的当天或者当月1日，用的是人民币汇率中间价，纳税人可以查阅到基准汇率后再确认。这个选择一旦定了，是12个月内不得变更。

第三十九条 纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。

第三只眼解读：

这儿要了解兼营的意思，比如路边早餐铺，既卖包子又卖油条，这不是兼营，但是它可能还做代收邮件的业务，这就是两个事了，是兼营的方式，应税行为本身分的事项比较多，兼营的情形非常多样，比如房地产企业除了卖房子，还卖一些别的物料处置，这个就是兼营了，适用不同的税率或征收率，理论上要各走各的路，但是如果分不清，未分别核算，那从高适用税率吧，当然一般是能分清的，比如银行业务，卖了一些废旧物品，跟贷款业务分不清，你说让人家全用17%的税率，这也难啊，当然最好自己分清了。

第四十条 一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

第三只眼解读：

这儿提出的混合销售，可不是上一款的兼营，兼营是两个行为的事，混合销售是混在一块的意思，营改增以来的文件可没有提“混合销售”的事，这次财税[2016]36号又提出了混合销售的处理规则，这确实挺难办的事，尽管理论上规定的不错的想法。比如建安工程，我们不可能认为其属于“销售货物+提供服务”的两个交易，如果用财税[2013]106号文件的混业经营(本文件没有这个概念了)，这是行不通的，建安就是包括材料的建安增值税，不是上面的概念，不然任何一个事都复杂了，比如会计师事务所出具的报告，里面有几张纸，这要不要算货物，银行办理存款业务，需要填写单据，这要不要算货物，所以就永远分不清了，从这个角度说，混合销售这个事，还是有谱回归的一个事。那下面我们就详细看看财税[2016]36号中的混合销售。

混合销售：货物＋服务，这是标配，如果是服务＋服务或劳务，那就是兼营的事了，货物＋服务合一块儿，主要有些事确实是不好拆开各算一块儿，比如买个空调加安装，这是一对儿，但是非让人家销售方分各多少钱吗，商业上也不好操作，重提混合销售确实考虑了这种情形。但为纳税人所不能左右的，也是无法有好的界定方式的，到底什么是“以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户”，目前是没有标准的，这个标准要不确定，混合销售必然是对于购销双方的争议与担心，税务检查也不易定性对或错。原来有提看营业执照，看销售额比例，这些都是传来传去的标准，并没有规定明确。因此混合销售对于很多企业来讲，可能就有风险了，比如电信企业的集成服务，是货物＋服务，这到好，以货物还是服务，估计是不好操作的。

第三只眼建议进一步明确此规则，同时我们的企业也要进一步了解这个规则里面的风险，引起足够的重视。不然混合销售可能又有一些“糊涂账”了。纳税人搞不清，税务机关无标准，还是人“说”了算？

第四十一条 纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。

第三只眼解读：

这个规则也是比较明显，算不清楚哪块能让免税、减税啊，不让人放心啊，所以分别核算是一个必备条件。不然减免税优惠都享受不到，那还做什么生意呢。

第四十二条 纳税人发生应税行为，开具增值税专用发票后，发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票；未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得按照本办法第三十二条和第三十六条的规定扣减销项税额或者销售额。

第三只眼解读：

这个问题很清楚了，开具过蓝字增值税专用发票的，如果有上述情形发生的，则就要开具红字，并按照程序办理，只有办理后开具红字专用发票，才能冲减销售额（小规模纳税人）或冲减销项税额（一般纳税人），有的同志可能“偷着乐”，原来开具过蓝字增值税专用发票，现在我开红字普通发票，没有人管，行不行，这个是不行的。但如果原来开具过蓝字普通发票的，那开具红字普通发票是不需要程序及有限制的，相对灵活处理，真要有事项发生，就大胆的开。

第四十三条 纳税人发生应税行为，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。

第三只眼解读：

这个规定其实让很多人吃“苦头”，首先现在是市场经济，一个东西卖几个价格是经常的事，难道非要列出个标准价来，再打多少折扣处理，直接以交易价净额开具行不行？从电商的平台销售来看，我们看到的都是净额多，哪有打折扣的，所以这个规定应不是限制这个事，而是说，有折扣时，不要把折扣开具在另一张发票上，这是不认扣除折扣的，这当然是怕企业开“乱”了给国家税款带来损害，这也是纳税人必须了解的规则。

那还有一相补充，大家可以参照：

《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》

国税函[2010]56号

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局：
近有部分地区反映，纳税人采取折扣方式销售货物，虽在同一发票上注明了销售额和折扣额，却将折扣额填写在发票的备注栏，是否允许抵减销售额的问题。经研究，现将有关问题进一步明确如下：
《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》(国税发[1993]154号)第二条第（二）项规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。

第四十四条 纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

（三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

成本利润率由国家税务总局确定。

不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款。

第三只眼解读：

原来都是用价格明显偏低且无正当理由的表述，现在改为了“价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的”，有点向企业所得税的转让定价的方向发展，当然现在基于此提出纳税调整挑战的事项也屡有发生，纳税人须认真考虑经营中的这些事。

（1）如果是自产的，那有相应的参照价格，在发生视同销售时，可以直接套用一下，至于什么情形下是价格明显偏低，比如对于非关联方和关联方的价格差距很大时，就需要关注有无上述不具有合理商业目的的限制。

（2）如果是外购用的促销货物，那通常不宜再让人家加成本利润率了，本来就是挣个“流水”，所以现在对于单位赠送时发生的视同销售，多是以采购价格同步做视同销售价格的，我们的税务机关同志如果自己做生意，估计就知道其中的逻辑理解了，不宜简单化的套用条文。

（3）对于不合理商业目的，还有当下软件公司享受即征即退，但是其开具的17%的增值税专用发票又可以用于下一方抵扣，多有利用这个政策加大软件公司的退税，恐怕这也引起了关注。

第五章 纳税义务、扣缴义务发生时间和纳税地点

第四十五条 增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：

（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

第三只眼解读：

这个条款非常的重要，当然虽然重要，但是执行起来却可能情形非常多样，如何执行，也是对本次营改增的一个挑战。这儿说了三种情形：

（1）先开具发票，不管是普通发票还是专用发票，纳税义务发生，计税，这是字面的意思，其实这主要是担心这儿不缴税，下面一方抵扣，主要是考虑专用发票的事，不过既然没有说清，那普通发票也是并进来了。有的同志可能认为，这个规定没有上位法的支持，是不对的，在国家税务总局培训的时候也有提出说这个前提是要有纳税义务发生才有发票的事，那我们就来看看人家《增值税暂行条例》的释义的解释吧：

销售货物或者应税劳务时先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天。
增值税实行凭发票抵扣税款制，即纳税人抵扣进项税额以增值税扣税凭证上注明的增值税额为准，购买方在取得增值税扣税凭证后，即便是尚未向销售方支付款项(注：付款不是抵扣的前提条件)，但却可以凭增值税专用发票去抵扣税款，这时如果再强调销售方的纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天的话，则会造成税款征收上的脱节，即一边(指销售方)还没开始纳税，一边(指购买方)却已经开始将税务机关未征收到的税款进行抵扣。此外，由于普通发票与增值税专用发票均属于商事凭证，征税原则应当保持一致。所以，为了避免此类税款征收脱节现象的发生，维护国家税收利益，同时保证征税原则的一致性，本条第(一)项规定，如果纳税人销售货物或者应税劳务时先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天。

但可能我们还有一种认识，即开具发票的前提也是纳税义务发生，比如约定8月20日应收款，那时纳税义务发生，但是对方先给钱了，此时给人家开具发票，或者提供服务了，干活了，这时给人家开具发票，但是这可能吗？比如有的单位货物还未生产出来，就开始预售了，也开具了增值税专用发票，对方也拿着抵扣去了，此时我们说这没有纳税义务，不作申报？恐怕很难，此时对方也不是虚开，因为其交易还是后续真实发生了，所以个人不是很赞同这样的理解，即先开具发票的，还要考虑真正的纳税义务是否发生如何如何？所以小编认为，国家税务总局的培训解读的说法，不是简单的这样理解，不然也上面的内容也是不符合的。

（2） 纳税义务发生：即“发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天”，强调行为发生，预收款不是应税行为发生，除非下面（二）特别规定，收款或者是取得收款的凭据，有书面合同约定的看收款时间，没有书面合同的或书面合同未约定的，则“为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天”。

这儿的当天，可不是当天就去缴税去了，要根据纳税期限，如一个月满了，次月申报期计算缴纳，一个季度的，则按季度计税申报期缴纳。

（3） 纳税义务与开具发票的关系：这其实挺纠结我们的税务人员的，一般是会审核纳税人当期申报收入与发票的关系，但是纳税是如何确定的义务，主要是纳税义务发生，再就是先行开具发票的处理，但是纳税义务发生了，未开具发票，计税不？当然要计，不过我们很多人认为要等到开具发票，这是不对的。

我们的增值税纳税申报表在填写时，是要求填写当期开具的发票的金额，如上如果义务发生与开具发票跨期，必须通过方式扎平处理。可能有的税务机关的同志不理解，纳税义务发生了，为何不开具发票，市场经济哪是这么容易的事，开了收不到钱谁干呢，所以还是在征管监控之外理解企业的这样的操作，而不要在扎平时，未开具发票出现负数就认为企业的风险，不认可的处理。

（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

第三只眼解读：

这个是营业税的老传统，建筑服务、租赁服务（包括不动产和有形动产）预收款的，那预收时就要视为纳税义务发生了。但是营业税下预售房屋的纳税义务发生时间却是没有了，这是营改增的一个大的变化。

（三）纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。

第三只眼解读：

这个基本上是这样的，基本上交割或转移的时候，视为纳税义务发生了。

（四）纳税人发生本办法第十四条规定情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

第三只眼解读：

这是对于视同销售的纳税义务发生时间的规定。

（五）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

第三只眼解读：

这个并没有规定付款行为之类，而是视纳税人的纳税义务发生时间，但现实当中扣缴义务人多是付款时才代扣代缴，这其实是一个征管问题，代扣代缴有时确实费的时间确认起来比较周折。

第四十六条 增值税纳税地点为：

（一）固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

第三只眼解读：

增值税与营业税一样，但企业所得税与前二者不同，企业所得税是基本上法人汇总为基本方式，但增值税仍是以独立的税务登记户来确定纳税人，总分公司、不同的分公司基本上都是独立的增值税纳税人，互相没有什么对接关系。但是经过财税部门批准，是可以总机构汇总向总机构所在地主管税务机关申报纳税的。如电信企业、连锁企业的汇总，但是汇总多是一个省份内，跨省的比较难，因为涉及财政收入的划分问题，省内的协调比较容易。

本次营改增的单位，如证券公司、银行等，文件并没有规定直接适用汇总纳税，估计他们要进一步推动申请了，不然真要是每个营业税或分行、支行都是纳税人，管理成本高，而且采购进项的抵扣是不平衡的，无法得到充分的抵扣，如有的缴税，有的留抵，自然对于资金的占有是不利的。还是多借鉴电信企业省内汇总，分支机构预缴的方式处理。

但是这儿有一个很大的问题，总机构和分支机构如果跨地区，就有一个税源征管权的问题，比如某公司在北京是总机构，在上海设立了一个分公司，分公司负责找客户，总公司负责做服务、收款和开具发票，那此类情形之下，分公司所在地的税务机关是否可以从分公司的人所做的工作上界定服务发生在上海而要求在当地计算缴纳增值税呢？在原增值税的体系下，对于货物的销售是有过界定原则的，即分公司不开具发票、不收款就不界定为其计税的义务。

这不，就有这样的案例发生了，营业税下的征税权争议来了，而这个事，财政部、国家税务总局也因此发了个文件：

《国家税务总局关于融资融券业务营业税问题的公告》
国家税务总局公告2016年第20号

现将证券公司开展融资融券业务营业税问题明确如下：
证券公司开展的融资融券业务，是指由证券公司与客户签订融资融券合同，以证券公司名义开设专用资金账户和专用证券账户向客户融出资金和证券，并向客户收取融资融券业务收入。证券公司在异地设立的营业部负责接收客户申请、在系统内录入客户资料、协助开户等辅助工作。
按照《中华人民共和国营业税暂行条例》规定，证券公司应作为融资融券业务的营业税纳税人，就其取得的融资融券业务收入向其机构所在地主管税务机关申报缴纳营业税；证券公司在异地设立的营业部并非融资融券业务的营业税纳税人，不应就融资融券业务收入缴纳营业税。
本公告自公布之日起施行。此前已发生未处理的事项，按照本公告的规定执行。
特此公告。
国家税务总局
2016年3月31日

关于《国家税务总局关于融资融券业务营业税问题的公告》的解读
2016年04月08日

近日，国家税务总局发布了《国家税务总局关于融资融券业务营业税问题的公告》（以下简称《公告》），为便于纳税人和税务机关理解和执行，现对《公告》解读如下：
一、《公告》起草的背景是什么？
近一段时期，部分地区税务机关和纳税人反映，如何确认融资融券业务营业税纳税人问题存在税企争议，建议税务总局予以明确。为统一政策执行口径，税务总局拟对相关问题予以明确。
二、如何理解《公告》的内容
根据中国证监会发布的《证券公司融资融券业务管理办法》，融资融券业务是指向客户出借资金供其买入证券或者出借证券供其卖出，并收取担保物的经营活动。融资融券业务由证券公司统一集中管理，融资融券合同由证券公司与客户签订，证券公司以自己名义开设的专用资金账户和专用证券账户向客户融出资金和证券，并向客户直接收取融资利息或融券费用。证券公司在异地设立的营业部仅负责接收客户申请、在系统内录入客户资料、协助开户等辅助工作。
证券公司是实际开展融资融券业务并取得融资融券业务收入的单位，因此，按照现行营业税政策规定，证券公司应作为融资融券业务的营业税纳税人，就其取得的融资融券业务收入在其机构所在地申报缴纳营业税。证券公司在异地设立的营业部并非实际开展融资融券业务并取得融资融券业务收入的单位，不应作为融资融券业务的营业税纳税人，也不应就融资融券业务收入缴纳营业税。

（二）非固定业户应当向应税行为发生地主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。

第三只眼解读：

此款为原则性规定，现实当中跨地区的征管确实会存在漏洞。但是，如果应税行为发生地又追征了税款，机构所在地的税务机关又补征了，如何是好？但现实当中，多是机构所在地的税务机关发现的概率才是大的。

（三）其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税。

第三只眼解读：

其他个人，即自然人，如果提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税，这儿不是预缴，是全额计缴，而不再要求这个自然人回到居住地进行纳税申报清算之类，这是唯一性的界定。

（四）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。

第三只眼解读：

扣缴义务人就直接向其所在地或居住地申报缴纳扣缴的税款，上面我们有提到，代理人代扣代缴已经没有这个适用条件了，所以这个扣缴义务人就是购买方。

第四十七条 增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。

纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

扣缴义务人解缴税款的期限，按照前两款规定执行。

第三只眼解读：

这儿比较有用的是以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。

不含证券公司、保险公司等金融企业，其实季度纳税确实少了好多的日常事务。当然其他的一般纳税人也多采用月为期限的纳税计算周期了。但是要注意，季度为纳税期限，并不是每个月都虚拟算出税来，不必要，只要季度的收入计税（小规模纳税人），或季度的销项税额－季度的进项税额＝季度的应纳税额或留抵税额。

第六章 税收减免的处理

第四十八条 纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。

纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率。

第三只眼解读：

为何放弃，可能一是基于经营上的考虑，比如这个行业利润比较大，可以享受免税，但是采购方人家要专用发票抵扣，不然不做生意，免税自然不能开具增值税专用发票，所以生意难做了，那就放弃吧，虽然缴税，但还是有钱挣的。还有一种是什么情形呢，比如一个单位有免税、有应税，一定期间内整体的进项比较大，做了免税，进项转出多了，还要缴税，因此这也有放弃的利益驱动。

至于出口服务等同时享受免税和零税率，这种企业一般由于进项税额少，难存在留抵税额的情形，没有留抵税额就没有必要选择零税率退税处理，没啥退的，还不如选择免税省事呢。

第四十九条 个人发生应税行为的销售额未达到增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税。

增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户。

第三只眼解读：

这儿的个人包括个体工商户和自然人，起征点就是下面第五十条规定的，达不到起征点，免征，达到了全额计算缴纳。但个体工商户如果已登记为一般纳税人了，那不能适用起征点这个规定了，哪怕只有一块钱的收入。

第五十条 增值税起征点幅度如下:

（一）按期纳税的，为月销售额5000-20000元（含本数）。

（二）按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元（含本数）。

起征点的调整由财政部和国家税务总局规定。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应当在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部和国家税务总局备案。

对增值税小规模纳税人中月销售额未达到2万元的企业或非企业性单位，免征增值税。2017年12月31日前，对月销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。

第三只眼解读：

这个虽然分二部分，那简单理解，在当前的情形下，月销售额3万元（含）的增值税小规模纳税人，免征增值税，这儿注意，只对小规模纳税人。另外纳税期限上面我们知道，小规模纳税人是按季纳税，这儿说的是月，依照之前国家税务总局的解读，季度就是9万元合计内就可以享受免税，是平均的意思。

同时这儿的销售额是指不含增值税的销售额，这个是增值税的基本用语意思。当然有的企业可能存在免税、差额计税之类，是不是含这部分免税额呢、是不是以差后的净额计算呢，不能扣差之后余额，扣免税额后来看是不是满足上面的条件。

但是小规模纳税人一旦销售额季度＞9万元了，则要全额计算缴纳增值税，并不能再扣掉9万再算税，而对于一般纳税人，哪怕一个月只有一分钱的收入，也必须全额计税，享受不到这个待遇。

比如《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2016年第23号)规定：

（二）增值税小规模纳税人应分别核算销售货物，提供加工、修理修配劳务的销售额，和销售服务、无形资产的销售额。增值税小规模纳税人销售货物，提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，自2016年5月1日起至2017年12月31日，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

（三）按季纳税申报的增值税小规模纳税人，实际经营期不足一个季度的，以实际经营月份计算当期可享受小微企业免征增值税政策的销售额度。

按照本公告第一条第（三）项规定，按季纳税的试点增值税小规模纳税人，2016年7月纳税申报时，申报的2016年5月、6月增值税应税销售额中，销售货物，提供加工、修理修配劳务的销售额不超过6万元，销售服务、无形资产的销售额不超过6万元的，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

（四）其他个人采取预收款形式出租不动产，取得的预收租金收入，可在预收款对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入不超过3万元的，可享受小微企业免征增值税优惠政策。

第七章 征收管理

第五十一条 营业税改征的增值税，由国家税务局负责征收。纳税人销售取得的不动产和其他个人出租不动产的增值税，国家税务局暂委托地方税务局代为征收。

第三只眼解读：

这主要是看营改增后，地税还是要做一点国税的活儿，主要是二手房和自然人出租不动产的增值税的代征处理。

《国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税机关代征税款和代开增值税发票的公告》
国家税务总局公告2016年第19号

2016年3月31日

根据《中华人民共和国税收征收管理法》、《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）和《国家税务总局关于加强国家税务局、地方税务局互相委托代征税收的通知》（税总发[2015]155号）等有关规定，税务总局决定，营业税改征增值税后由地税机关继续受理纳税人销售其取得的不动产和其他个人出租不动产的申报缴税和代开增值税发票业务，以方便纳税人办税。
本公告自2016年5月1日起施行。
特此公告。

第五十二条 纳税人发生适用零税率的应税行为，应当按期向主管税务机关申报办理退（免）税，具体办法由财政部和国家税务总局制定。

第三只眼解读：

这个看后续的章节详细规定。

第五十三条 纳税人发生应税行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。

属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：

（一）向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。

（二）适用免征增值税规定的应税行为。

第三只眼解读：

发生应税行为，人家要专用发票不能拒绝，但是对于个人，是不能给开具专用发票的，也没有抵扣的用处，个人也成不了一般纳税人。免税的不能开具，不然下一方拿着抵扣了，这儿又免税，监管也难啊。

现实当中，有的单位是这样要求的，索取专用发票的购买方，其是一般纳税人时才给开具专用发票，是小规模纳税人就不要开具了，折腾，但这个在税法上确实没有禁止。比如营改增前有的企业还未转变为一般纳税人，就想要专用发票备着2016年5月1日之后抵扣，这是误解了抵扣的政策，当下的发生的业务是用于营业税的，不能拿这个专用发票去抵营改增之后的增值税业务的销项税额，这是不“合规”的，也是没有用的安排，抵了就麻烦了，补税后果更严重。

第五十四条 小规模纳税人发生应税行为，购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开。

第三只眼解读：

小规模纳税人不能自己开具增值税专用发票，但是他们可以去税务机关代开，那代开的征收率自然是3% ，不可能开具出来税率如17%、11%、6%等增值税专用发票来，因为本来也没有缴纳那么多税啊。是按征收率来代开具的。

第五十五条 纳税人增值税的征收管理，按照本办法和《中华人民共和国税收征收管理法》及现行增值税征收管理有关规定执行。

第三只眼解读：

本次营改增的单位，仍是执行现行的增值税的征管规则，大的方面就依照税收征管法的规定。

附：销售服务、无形资产、不动产注释

附：

销售服务、无形资产、不动产注释

一、销售服务

销售服务,是指提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。

（一）交通运输服务。

交通运输服务，是指利用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。

1.陆路运输服务。

陆路运输服务，是指通过陆路（地上或者地下）运送货物或者旅客的运输业务活动，包括铁路运输服务和其他陆路运输服务。

（1）铁路运输服务，是指通过铁路运送货物或者旅客的运输业务活动。

（2）其他陆路运输服务，是指铁路运输以外的陆路运输业务活动。包括公路运输、缆车运输、索道运输、地铁运输、城市轻轨运输等。

出租车公司向使用本公司自有出租车的出租车司机收取的管理费用，按照陆路运输服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

这个相当于是出租车公司的收入“穿透”到运输服务的行为，因此这条规定，也是给出租车公司一个说法，相当于这个“份钱”并不是租赁出租车给司机，不是17%的税率，而就是选择简易3%或一般计税方法11%的问题。

2.水路运输服务。

水路运输服务，是指通过江、河、湖、川等天然、人工水道或者海洋航道运送货物或者旅客的运输业务活动。

水路运输的程租、期租业务，属于水路运输服务。

程租业务，是指运输企业为租船人完成某一特定航次的运输任务并收取租赁费的业务。

期租业务，是指运输企业将配备有操作人员的船舶承租给他人使用一定期限，承租期内听候承租方调遣，不论是否经营，均按天向承租方收取租赁费，发生的固定费用均由船东负担的业务。

第三只眼解读：

有人有船，那就是服务，而不是有形动产的租赁行为。所以这个原则对于什么是服务、什么是租赁就提出了一个参照意见。

3.航空运输服务。

航空运输服务，是指通过空中航线运送货物或者旅客的运输业务活动。

航空运输的湿租业务，属于航空运输服务。

湿租业务，是指航空运输企业将配备有机组人员的飞机承租给他人使用一定期限，承租期内听候承租方调遣，不论是否经营，均按一定标准向承租方收取租赁费，发生的固定费用均由承租方承担的业务。

航天运输服务，按照航空运输服务缴纳增值税。

航天运输服务，是指利用火箭等载体将卫星、空间探测器等空间飞行器发射到空间轨道的业务活动。

4.管道运输服务。

管道运输服务，是指通过管道设施输送气体、液体、固体物质的运输业务活动。

无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。

无运输工具承运业务，是指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。

第三只眼解读：

这解决了之前无运输工具的代理人办理运输业务时，收入是按代理活动用6%的税率，运输公司给的是11%的增值税进项税额，产生“倒挂”税率，抵不完，国家也不给退，以致企业也不知如何办，这次说的清楚，其实代理人也是提供运输服务，多好，按11%税率计销项，这不就顺了吗，试点政策还是在事实考验之后及时变的具有操作价值了。

之前有的税务机关已实践当中让代理企业按11%开具发票，有的同志质疑人家做的不对，这对，这次说明人家做的非常的“英明”，还有的同志认为转成本，都是一家之言，但很容易让大家认为“高明”，只有健全的税法才有健全的经济环境，因此我们也是希望进一步促进试点的不断完善。

（二）邮政服务。

邮政服务，是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。

1.邮政普遍服务。

邮政普遍服务，是指函件、包裹等邮件寄递，以及邮票发行、报刊发行和邮政汇兑等业务活动。

函件，是指信函、印刷品、邮资封片卡、无名址函件和邮政小包等。

包裹，是指按照封装上的名址递送给特定个人或者单位的独立封装的物品，其重量不超过五十千克，任何一边的尺寸不超过一百五十厘米，长、宽、高合计不超过三百厘米。

第三只眼解读：

邮件寄递，是税率11%，并不是快递业务的6%，这一点儿要关注适用的对象的不同。

2.邮政特殊服务。

邮政特殊服务，是指义务兵平常信函、机要通信、盲人读物和革命烈士遗物的寄递等业务活动。

3.其他邮政服务。

其他邮政服务，是指邮册等邮品销售、邮政代理等业务活动。

第三只眼解读：

这儿邮册的销售，是邮政服务，适用税率11%，并不是货物的17%，这一点也是需要注意，但这限于邮政单位，如果是其他单位的，则享受不到这样的待遇。

（三）电信服务。

电信服务，是指利用有线、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射、接收或者应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动。包括基础电信服务和增值电信服务。

1.基础电信服务。

基础电信服务，是指利用固网、移动网、卫星、互联网，提供语音通话服务的业务活动，以及出租或者出售带宽、波长等网络元素的业务活动。

2.增值电信服务。

增值电信服务，是指利用固网、移动网、卫星、互联网、有线电视网络，提供短信和彩信服务、电子数据和信息的传输及应用服务、互联网接入服务等业务活动。

卫星电视信号落地转接服务，按照增值电信服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

基础电信服务适用11%的税率，增值电信服务适用6%的税率，但在实践当中涉及打包采购、区分难，这些问题的存在，必须存在大量的争议，所以一定程度上建议就合并才更有减少征管成本的考虑。

（四）建筑服务。

建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

1.工程服务。

工程服务，是指新建、改建各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建筑物相连的各种设备或者支柱、操作平台的安装或者装设工程作业，以及各种窑炉和金属结构工程作业。

2.安装服务。

安装服务，是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备以及其他各种设备、设施的装配、安置工程作业，包括与被安装设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业，以及被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业。

固定电话、有线电视、宽带、水、电、燃气、暖气等经营者向用户收取的安装费、初装费、开户费、扩容费以及类似收费，按照安装服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

建筑服务，名字虽然这么说，但是却是包括“安装”服务的，不仅仅是不动产、构筑物的安装，还包括设备的安装，这就“不好”了，需要区分两种情形：

(1)  只作安装的，那就依照建筑服务，涉及甲供材的，那就可以选择简易征收，也可以选择一般计税方法。

(2)  提供销售货物同时又提供安装的，则依照如下的规则处理，适用混合销售的方式确认如何计税处理：

一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
上述从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

同时这一次也进一步描述了：固定电话、有线电视、宽带、水、电、燃气、暖气等经营者向用户收取的安装费、初装费、开户费、扩容费以及类似收费，按照安装服务缴纳增值税。可能有的人士会说，这里面涉及货物的是不是混合销售，不要分安装服务，其实安装服务与后面的提供的货物销售是分离的，不是绑定在一起的，故不是混合销售。同样，对于服务和服务的业务，是没有混合销售的概念，因此这一次对于这种安装服务，相当于也是明确了一个对原增值税人和试点纳税人一个明确实施的规则。

3.修缮服务。

修缮服务，是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或者延长其使用期限的工程作业。

第三只眼解读：

对建筑物、构筑物为对象，就是修缮，而不是传统增值税下的修理修配，那是对动产所说的，税率是17%，这个税率是11%，是有差异的。因此在实践当中一定看清楚什么是修缮的行为。

但还是有所争议的事，比如对于建筑物当中的电梯、中央空调等的维护，那是按修缮还是按修理修配呢，其实这个问题早就存在，我们再一起看看：

《国家税务总局关于电梯保养、维修收入征税问题的批复》(国税函(1998)390号)是这样解释的：

电梯属于增值税应税货物的范围，但安装运行之后，则与建筑物一道形成不动产。因此，对企业销售电梯（自产或购进的）并负责安装及保养、维修取得的收入，一并征收增值税；对不从事电梯生产、销售，只从事电梯保养和维修的专业公司对安装运行后的电梯进行的保养、维修取得的收入，征收营业税。
深圳市粤日电梯工程有限公司系专门从事电梯保养、维修的专业公司。因此，对其所取得的电梯保养、维修收入应当征收营业税，不征收增值税。

从一定程度上看，前者是属于修理修配的业务，后者是属于修缮的事项，可以这样来理解，当然有的同志说，我们只维护没有维修，是技术服务，这就难分了，其实这也是解释不过去的。

4.装饰服务。

装饰服务，是指对建筑物、构筑物进行修饰装修，使之美观或者具有特定用途的工程作业。

5.其他建筑服务。

其他建筑服务，是指上列工程作业之外的各种工程作业服务，如钻井（打井）、拆除建筑物或者构筑物、平整土地、园林绿化、疏浚（不包括航道疏浚）、建筑物平移、搭脚手架、爆破、矿山穿孔、表面附着物（包括岩层、土层、沙层等）剥离和清理等工程作业。

第三只眼解读：

航道疏浚服务属于“物流辅助服务——港口码头服务”。

（五）金融服务。

金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。

第三只眼解读：

其实这几个名词要关注一下，一是将保险不再单独提了，归到金融大类了，好像有点“面子”小了。二是直接收费金融服务，本身就是服务费，这个说来说去就是这个内容。三是金融商品转让，也作为一类延续了。

1.贷款服务。

贷款，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。

各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。

融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。

以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

这儿有几点说明：

一是，贷款是一项服务，表现形式是利息收入，那现实当中企业之间的拆借资金也是归于此类，虽然他们做的是不叫“贷款”，只能叫“借款”的名字。

二是金融商品持有期间的利息收入，算应税了，而不是营业税下，先不算应税收入，待金融商品转让时，再从成本中扣除持有期间取得的利息等收入，相当于是转让时一块算账了。

不过这儿可能会有争议的是，有的同志认为，利息收入是权责发生制计提的，有的认为是收到的时间，而这又需要结合企业的会计处理进行数据取得确定，我们可以看到，原来营业税下财税[2003]16号文件规定有在转让时减除持有期间取得的股票、债券股息红利作为扣除成本的，这儿是用的取得。从收入确认的角度，利息收入是指收到，而非指计提的利息收入，不过这儿可能对于调整成本就够“忙活的了”，估计有的人仍认为是属于计提制的，而非收到，这块将来一定会“打架”的。

三是买入返售金融商品利息收入，原来还多有考虑分交割不交割来考虑是不是靠金融商品买卖，当下这儿也算说明了，而且企业也多是做利息收入，调整成本也减少，直接就认利息收入吧，反正税率是一样的。

四是融资性售后回租，原来营改增的试点政策却是一直将其视为有形动产租赁处理的，只是收取的本金部分可以差额扣除，只算真正的利息部分的增值税，税率是17%，其实人家真正的是融资，这次直接调整了，认为是贷款服务了，税率是6%，不再是17%了，直接变了，原来17%缴纳了，回租方是可以抵扣的，现在好了，贷款服务，不得抵扣，所以这个6%相当于是真正要流出这个交易了，虽然税率降低了，但是对于双方的利益是绝对的减少的影响。

融资性售后回租，在当下仍是依照国家税务总局2010年第13号公告执行的：

《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》

国家税务总局2010年第13号
2010年9月8日

现就融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题公告如下：
融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。
一、 增值税和营业税
根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。
二、 企业所得税
根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。

五是票据贴现与转贷，这儿对于转贴现与转贷，并不认可其差额的处理，仍以毛收入来确定计税销售额。票据贴现本身营业税下存在的贴现时点全额将应收利息作应税处理，再转贴时，真正取得的收入可能还不够计税的税款，这个问题仍然无解。虽然这一次国家税务总局培训时举的案例说明认可贴现的权责发生制计息，但是在实践当中未见到普遍认可这种观点的，看来要继续好好的宣传好的总局的理解才好，更是希望室到文件中才是。

六是以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税，这就有点“穿透”了，跟企业所得税的“混合性投资”是有相近性的，只是这儿并没有列出来如混合性投资那么几种适用判断的条件，理解上更为宽广了。如果依照企业所得税作了利息收支处理，那也是属于增值税的征税范围了。

七是有的同志认为保本的东西说了，那不保本的呢，是不是认为属于投资收益，不属于此应税范围内，这似乎当下还是可以探讨一下的。

《国家税务总局关于企业混合性投资业务企业所得税处理问题的公告》

国家税务总局公告2013年第41号
2013年7月15日

根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例（以下简称税法）的规定，现就企业混合性投资业务企业所得税处理问题公告如下：
一、企业混合性投资业务，是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。同时符合下列条件的混合性投资业务，按本公告进行企业所得税处理：
（一）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）；
（二）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金；
（三）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权；
（四）投资企业不具有选举权和被选举权；
（五）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。
二、符合本公告第一条规定的混合性投资业务，按下列规定进行企业所得税处理：
（一）对于被投资企业支付的利息，投资企业应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额；被投资企业应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法和《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（2011年第34号）第一条的规定，进行税前扣除。
（二）对于被投资企业赎回的投资，投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益，分别计入当期应纳税所得额。
三、本公告自2013年9月1日起执行。此前发生的已进行税务处理的混合性投资业务，不再进行纳税调整。

七是贷款利息价税分离之后，面临着下面的一个问题：

《国家税务总局公告2010年第23号关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》
2010年11月5日

根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的规定，现对金融企业贷款利息收入所得税处理问题公告如下：
一、金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷款（含展期，下同），应根据先收利息后收本金的原则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并于债务人应付利息的日期确认收入的实现；属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。
二、金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额。
三、金融企业已冲减了利息收入的应收未收利息，以后年度收回时，应计入当期应纳税所得额计算纳税。
四、本公告自发布之日起30日后施行。

原来收入是直接冲减，不用走核销程序的，但是现在利息收入中的不含税部分留下是报表上的收入了，仍适用上面的规定，税呢，销项税额冲不掉啊，所以未来企业所得税上的应收销项税额是个难受的地方，如何扣，是不是也给个扩展的解释来靠23号公告呢。也有的企业本来表外利息就不转，通过提准备金的方式处理，那这是走的核销应收利息的坏账规则，只是有的地方税务机关认为不是申报核销的事，是企业的事，拖着不给认可，也难受呀。

2.直接收费金融服务。

直接收费金融服务，是指为货币资金融通及其他金融业务提供相关服务并且收取费用的业务活动。包括提供货币兑换、账户管理、电子银行、信用卡、信用证、财务担保、资产管理、信托管理、基金管理、金融交易场所（平台）管理、资金结算、资金清算、金融支付等服务。

第三只眼解读：

这儿原来大家一般是叫“中间业务收入”，现在叫直接收费金融服务，才是更易理解的，好名字。但是这儿是说了直接收费的金融服务，那不收费的呢，如企业为拉客户，说开户三年不收服务费，是不是要作为“视同销售收入”，这又不是为社会公众服务的，也不易靠这个。但难有几个人为这事会去找金融企业要这个税吧。

原来还有一些第三方支付公司，早早纳入到了营改增的试点，这是因为原来的试点范围中有一个金融支付服务，是在“信息技术服务”中体现的，现这这个里面修订后没有了，跟这儿来了，所以好多的第三方支付公司如果有这样的金融服务，也是适用6%税率的。

这儿要避免落入一个“误区”，比如在办理业务过程中发生的工本费，这是属于混合销售范围的，是依据金融服务而不是销售货物存在的，故是没有必要一定拆出来的。但是如果是单独卖的支票等收入如何处理呢，借鉴营业税，同时考虑征管成本，建议仍作为金融服务吧，不要强制人家做为销售货物处理为好，因为将来这些东西还是作为服务过程中的物料来使用的。

3.保险服务。

保险服务，是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到合同约定的年龄、期限等条件时承担给付保险金责任的商业保险行为。包括人身保险服务和财产保险服务。

人身保险服务，是指以人的寿命和身体为保险标的的保险业务活动。

财产保险服务，是指以财产及其有关利益为保险标的的保险业务活动。

第三只眼解读：

原来保险服务中有一些是营业税免税的人身保险服务产品，营改增之后仍然进行了延续备案管理。

保险企业一个比较大的支出就是保险佣金支出，这个有保监会的指标，也有企业所得税的指标管理，营改增之后，这些佣金的进项成本如何处理，比如个人是不是可以去代开增值税专用发票用于抵扣，恐怕这个还是没有放开的，尽管我们对于个人出租不动产开始认可代开增值税专用发票的处理了。当然有一些公司还存在虚假列支的情形，比如通过报销费用的方式进行佣金的“变相”支付，这块敢要增值税专用发票不？估计这些原来行业的“潜规则”都可能受到专用发票法律责任的“高度关注”。

还有一些公司卖保险挣的手续费，那是手续费收入，这一块就走一般的代理服务收入可以了，直接适用6%的税率或3%的征收率进行处理。

那保险营改增了，我们有的公司为员工购买的健康险、补充医疗保险、补充养老保险等商业险，是不是可以抵扣了，理论上不列入福利费等集体福利之类是可以抵扣的，但这会不会被人认为属于福利呢？同时我们要看是不是人家保险公司销售的是上面所说的免税产品，免税了再开具抵扣的票据估计难度大。有的同志解释说，企业所得税对于一些商业险要求不得扣除，那是企业所得税，增值税要看是不是不得抵扣，两者是“各走各的路”。

还有的情形之下，企业员工出差购买的交通意外险，单次购买的，那个人购买如何让保险公司开具呢，估计也是难操作，几块钱费半天劲就不折腾了。

对于年金，其实并不是补充养老保险，只是一个代管投资账户，所以不是保险的营改增产品。对于基本养老、基本医疗、失业保险等，那是政府统一办理的，不是商业保险公司办理的，所以不存在抵扣的前置条件。

对于财产保险，如果企业是一般纳税人，自然可以要求保险公司开具增值税专用发票用于抵扣，这个的成本就相对变小了。

4.金融商品转让。

金融商品转让，是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。

其他金融商品转让包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让。

第三只眼解读：

此时可不用再讨论信托、理财产品转让缴不缴营业税了，增值税一网打尽，虽然这儿没有提到债权转让，资产证券化的东西，但是从主观性上考虑，被纳入的理解可能性是比较大的。但也可以认为没有规定是可以延续不纳的，如股权转让没提，对于债权转让，如何纳也是个问题，对于收益权转让也是个问题，难道要往金融商品上套吗？

这儿可能有的同志会迷惑，比如购买理财产品等，到期兑换或赎回的情形，这个收入是转让呢还是利息呢，个人认为应从投资的产品属性上进行分析，保底的说，两个的税率是一样的，放在哪儿也不影响税额，这才是关键的，不一定为了试点的政策而争的“面红耳赤”并且伤了“和气”。

（六）现代服务。

现代服务，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。

1.研发和技术服务。

研发和技术服务，包括研发服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务、专业技术服务。

（1）研发服务，也称技术开发服务，是指就新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究与试验开发的业务活动。

（2）合同能源管理服务，是指节能服务公司与用能单位以契约形式约定节能目标，节能服务公司提供必要的服务，用能单位以节能效果支付节能服务公司投入及其合理报酬的业务活动。

（3）工程勘察勘探服务，是指在采矿、工程施工前后，对地形、地质构造、地下资源蕴藏情况进行实地调查的业务活动。

（4）专业技术服务，是指气象服务、地震服务、海洋服务、测绘服务、城市规划、环境与生态监测服务等专项技术服务。

第三只眼解读：

专业技术服务是新增加的一个事项。

2.信息技术服务。

信息技术服务，是指利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务和信息系统增值服务。

（1）软件服务，是指提供软件开发服务、软件维护服务、软件测试服务的业务活动。

（2）电路设计及测试服务，是指提供集成电路和电子电路产品设计、测试及相关技术支持服务的业务活动。

（3）信息系统服务，是指提供信息系统集成、网络管理、网站内容维护、桌面管理与维护、信息系统应用、基础信息技术管理平台整合、信息技术基础设施管理、数据中心、托管中心、信息安全服务、在线杀毒、虚拟主机等业务活动。包括网站对非自有的网络游戏提供的网络运营服务。

（4）业务流程管理服务，是指依托信息技术提供的人力资源管理、财务经济管理、审计管理、税务管理、物流信息管理、经营信息管理和呼叫中心等服务的活动。

第三只眼解读：

这儿原来还有“金融支付服务”，现在没有了，直接并到金融服务中了，以致原来早转入营改增的第三方支付公司，也终于不再特殊了。

但是第三方支付公司更难受的事，是其发生的那种消费卡，如何开具发票，是没有营业税的差额口子了，这才是他们业务上的难爱之处，不能自由开具发票给企业报销了。

（5）信息系统增值服务，是指利用信息系统资源为用户附加提供的信息技术服务。包括数据处理、分析和整合、数据库管理、数据备份、数据存储、容灾服务、电子商务平台等。

3.文化创意服务。

文化创意服务，包括设计服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。

（1）设计服务，是指把计划、规划、设想通过文字、语言、图画、声音、视觉等形式传递出来的业务活动。包括工业设计、内部管理设计、业务运作设计、供应链设计、造型设计、服装设计、环境设计、平面设计、包装设计、动漫设计、网游设计、展示设计、网站设计、机械设计、工程设计、广告设计、创意策划、文印晒图等。

（2）知识产权服务，是指处理知识产权事务的业务活动。包括对专利、商标、著作权、软件、集成电路布图设计的登记、鉴定、评估、认证、检索服务。

（3）广告服务，是指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、幻灯、路牌、招贴、橱窗、霓虹灯、灯箱、互联网等各种形式为客户的商品、经营服务项目、文体节目或者通告、声明等委托事项进行宣传和提供相关服务的业务活动。包括广告代理和广告的发布、播映、宣传、展示等。

第三只眼解读：

这儿最需要关注的是一些广告公司承印的宣传物，走的是广告服务的6%税率，其实是17%的货物，税务机关的同志可以好好关注一下广告公司及抵扣单位的事项约定，因为现在广告业务自己做的很多，根本不需要广告公司跑到马路上搞活动了。

（4）会议展览服务，是指为商品流通、促销、展示、经贸洽谈、民间交流、企业沟通、国际往来等举办或者组织安排的各类展览和会议的业务活动。

第三只眼解读：

会议服务，到底是仅仅组织者吗，比如酒店承办的会议服务，有的人认为是不动产租赁服务，适用11%的税率，有的人认为就是会务服务，适用税率6%，有争议是正常的，小编的理解是，酒店是有会务服务的，宜用6%，而不是光光的给个地皮让开会的人自己去做会议吧。

4.物流辅助服务。

物流辅助服务，包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、装卸搬运服务、仓储服务和收派服务。

（1）航空服务，包括航空地面服务和通用航空服务。

航空地面服务，是指航空公司、飞机场、民航管理局、航站等向在境内航行或者在境内机场停留的境内外飞机或者其他飞行器提供的导航等劳务性地面服务的业务活动。包括旅客安全检查服务、停机坪管理服务、机场候机厅管理服务、飞机清洗消毒服务、空中飞行管理服务、飞机起降服务、飞行通讯服务、地面信号服务、飞机安全服务、飞机跑道管理服务、空中交通管理服务等。

通用航空服务，是指为专业工作提供飞行服务的业务活动，包括航空摄影、航空培训、航空测量、航空勘探、航空护林、航空吊挂播洒、航空降雨、航空气象探测、航空海洋监测、航空科学实验等。

（2）港口码头服务，是指港务船舶调度服务、船舶通讯服务、航道管理服务、航道疏浚服务、灯塔管理服务、航标管理服务、船舶引航服务、理货服务、系解缆服务、停泊和移泊服务、海上船舶溢油清除服务、水上交通管理服务、船只专业清洗消毒检测服务和防止船只漏油服务等为船只提供服务的业务活动。

港口设施经营人收取的港口设施保安费按照港口码头服务缴纳增值税。

（3）货运客运场站服务，是指货运客运场站提供货物配载服务、运输组织服务、中转换乘服务、车辆调度服务、票务服务、货物打包整理、铁路线路使用服务、加挂铁路客车服务、铁路行包专列发送服务、铁路到达和中转服务、铁路车辆编解服务、车辆挂运服务、铁路接触网服务、铁路机车牵引服务等业务活动。

（4）打捞救助服务，是指提供船舶人员救助、船舶财产救助、水上救助和沉船沉物打捞服务的业务活动。

（5）装卸搬运服务,是指使用装卸搬运工具或者人力、畜力将货物在运输工具之间、装卸现场之间或者运输工具与装卸现场之间进行装卸和搬运的业务活动。

（6）仓储服务，是指利用仓库、货场或者其他场所代客贮放、保管货物的业务活动。

（7）收派服务，是指接受寄件人委托，在承诺的时限内完成函件和包裹的收件、分拣、派送服务的业务活动。

收件服务，是指从寄件人收取函件和包裹，并运送到服务提供方同城的集散中心的业务活动。

分拣服务，是指服务提供方在其集散中心对函件和包裹进行归类、分发的业务活动。

派送服务，是指服务提供方从其集散中心将函件和包裹送达同城的收件人的业务活动。

第三只眼解读：

这个也比较“另类”的一个问题，比如我们知道的一些快递公司，往往先在一个城市中收件、分拣处理，这是6%的税率，随后如果在一个城市的派送服务，那也是6%的税率，但是如果出了城市了，就是交通运输了，适用11%，以致现在的快递公司都必须分二段计税处理，不过对于邮政的寄件服务，是纳入邮政服务的11%的，所以对于快递公司来讲，划分收入就是个大问题。有的快递公司听说直接将公司拆分为二个公司，做什么，就是为了严格区分一个快件的两类收入，不为税务机关增加“麻烦”，认为划分不公允，这才是大家都难受的呢。

5.租赁服务。

租赁服务，包括融资租赁服务和经营租赁服务。

（1）融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。

按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。

融资性售后回租不按照本税目缴纳增值税。

第三只眼解读：

融资性售后回租服务终于换了“门面”，归到真正的“贷款服务”的项下了。这也是2016年5月1日起，融资租赁公司一个新的变化，而且贷款服务不得抵扣，这可能就让人感觉不大“高兴”了。

（2）经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。

按照标的物的不同，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务。

将建筑物、构筑物等不动产或者飞机、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告，按照经营租赁服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

不动产租赁税率是11%，有形动产租赁税率是17%。

车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

道路通行服务是不动产经营租赁，听着比较奇怪，真不如给它起个单独的名字呢，经营租赁是不是那块路面有开车人的使用权呢？当然也可以认为是几个小时类似这样的使用权了。但是过路、过桥费将来开具专用发票抵扣是麻烦事，相当于一是开具麻烦，二是有的单位是政府性收费，有的是企业收费，这些短期之内估计难以快速取得。还有一些单位购买的ETC的卡，这可能还是好一点儿。车辆停放也是个难事，为那点钱要专票也不值得，可能还是定额票的取得。也不是说营改增了就一定要专用发票，没看到之前的单位的支出，都是取得所有应取得的增值税专用发票等扣税凭证。

水路运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于经营租赁。

光租业务，是指运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。

干租业务，是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用，不配备机组人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。

6.鉴证咨询服务。

鉴证咨询服务，包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。

（1）认证服务，是指具有专业资质的单位利用检测、检验、计量等技术，证明产品、服务、管理体系符合相关技术规范、相关技术规范的强制性要求或者标准的业务活动。

（2）鉴证服务，是指具有专业资质的单位受托对相关事项进行鉴证，发表具有证明力的意见的业务活动。包括会计鉴证、税务鉴证、法律鉴证、职业技能鉴定、工程造价鉴证、工程监理、资产评估、环境评估、房地产土地评估、建筑图纸审核、医疗事故鉴定等。

（3）咨询服务，是指提供信息、建议、策划、顾问等服务的活动。包括金融、软件、技术、财务、税收、法律、内部管理、业务运作、流程管理、健康等方面的咨询。

翻译服务和市场调查服务按照咨询服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

这儿是咨询公司比较关注的事，相比于之前，工程监理为了个营改增纳不纳入，争的挺热闹的，现在过来了，明确身份了。还有事务所、咨询公司做的一些培训，其实是在生活服务下的“教育医疗服务”小内容中，不过也不妨碍什么了，一样的税率，但专业的角度理解，培训并不是咨询，那现场一个交流会到底是咨询还是培训，开具的发票是不是一定要写清楚是培训还是咨询，其实如何写都好，对方能抵扣才是根本的需求。

7.广播影视服务。

广播影视服务，包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映（含放映，下同）服务。

（1）广播影视节目（作品）制作服务，是指进行专题（特别节目）、专栏、综艺、体育、动画片、广播剧、电视剧、电影等广播影视节目和作品制作的服务。具体包括与广播影视节目和作品相关的策划、采编、拍摄、录音、音视频文字图片素材制作、场景布置、后期的剪辑、翻译（编译）、字幕制作、片头、片尾、片花制作、特效制作、影片修复、编目和确权等业务活动。

（2）广播影视节目（作品）发行服务，是指以分账、买断、委托等方式，向影院、电台、电视台、网站等单位和个人发行广播影视节目（作品）以及转让体育赛事等活动的报道及播映权的业务活动。

（3）广播影视节目（作品）播映服务，是指在影院、剧院、录像厅及其他场所播映广播影视节目（作品），以及通过电台、电视台、卫星通信、互联网、有线电视等无线或者有线装置播映广播影视节目（作品）的业务活动。

8.商务辅助服务。

商务辅助服务，包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保护服务。

（1）企业管理服务，是指提供总部管理、投资与资产管理、市场管理、物业管理、日常综合管理等服务的业务活动。

（2）经纪代理服务，是指各类经纪、中介、代理服务。包括金融代理、知识产权代理、货物运输代理、代理报关、法律代理、房地产中介、职业中介、婚姻中介、代理记账、拍卖等。

货物运输代理服务，是指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶经营人的委托，以委托人的名义，为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等相关手续的业务活动。

代理报关服务，是指接受进出口货物的收、发货人委托，代为办理报关手续的业务活动。

（3）人力资源服务，是指提供公共就业、劳务派遣、人才委托招聘、劳动力外包等服务的业务活动。

（4）安全保护服务，是指提供保护人身安全和财产安全，维护社会治安等的业务活动。包括场所住宅保安、特种保安、安全系统监控以及其他安保服务。

第三只眼解读：

这一块是新增加的内容，代理服务全进来了，这也不争议了。如果深入了解这一部分，必须理清楚如下几点：

(1)  货物运输代理服务，这儿要与运输服务中的内容相区别：

运输服务：无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。无运输工具承运业务，是指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。

商务辅助服务：货物运输代理服务，是指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶经营人的委托，以委托人的名义，为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等相关手续的业务活动。

上面的内容核心是说要适用税率11%，小规模不涉及抵扣没有问题，下面的是全说服务，只就服务的佣金收入，因为上面的那个可能还不想让委托人知道运输成本的价格，这个下面的是不怕人知道，就挣个手续费，这点差异得理清楚。

(2)  劳务派遣和劳动力外包

这明显是属于营改增了，税率也是6%，那我们如何来理解呢，比如很多央企的劳务派遣、建筑安装企业的劳动力外包业务。

先看看营业税下的规定：

第一是劳务派遣，财税[2003]16号规定：

劳务公司接受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳动力上交的社会保险（包括养老保险金、医疗保险、失业保险、工伤保险等，下同）以及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办理的，以劳务公司从用工单位收取的全部价款减去代收转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额为营业额。

原来劳务派遣走的是手续费收入的营业税，代收工资、保险之类差额了，至于人家挣的多还是少，这就不去管它了。比如：

佣金收了10000元，派遣工劳资费用8000元，则差额2000*5%=100元缴纳营业税，现在营改增，同志们考虑了，对方要给我开具全额专用发票了，我要抵扣了，这是多大的事呢，正想偷着乐呢！

进一步说，对方如果是一般纳税人，开具10000元的增值税专用发票，销项税额10000*6%=600元，进项呢？本来就一个“皮包”公司，哪有什么进项，租个地方注册个公司就行了，但有人说了，人呢，人的费用哪有进项呢，这不是自己给自己开心吗，以为将自己的人员费用通过一个劳务派遣的“包装”加工出来进项税额，是一个妙着，但对方干吗，税从100到600，多了500，劳务派遣的公司老板还要学雷锋再掏出来500块交税，挣的少了，甚至有可能赔本，这能干吗，至少有割肉了，如果人家再要求加价500，回来抵扣，这有多少意义呢，当然细算账，还是有点作用的，比如对于计算出来的附加税费是有降低一点作用的，这点是不是可以筹划呢，看看多少点金额了。

所以呢，规划归规划，这是技术上的，行不行得通，还要看现实的交易。至于这个政策未来就代收部分要不要允许或可能开具增值税专用发票，还是有差额的老传统继续承接，我们再继续关注并呼吁一下，进而关注财税部门的进一步解释了。

第二是建筑安装企业的劳动力外包，国税函(2006)493号：

建筑安装企业将其承包的某一工程项目的纯劳务部分分包给若干个施工企业，由该建筑安装企业提供施工技术、施工材料并负责工程质量监督，施工劳务由施工企业的职工提供，施工企业按照其提供的工程量与该建筑安装企业统一结算价款。按照现行营业税的有关规定，施工企业提供的施工劳务属于提供建筑业应税劳务，因此，对其取得的收入应按照“建筑业”税目征收营业税。

那现在来看，人家这儿没有写的这么明白，所以就讲劳动力外包，就是这个了，如果说还提供原来这个文件中所说的建筑服务方面的东西，那可能按建筑服务走更好一些了。因为分包本身就有专业分包，也有劳动力分包的事项。

分析到这儿，我们可能有一个想法了，但是我们不得不参照财税部门的补丁文件了：

《财政部 国家税务总局 关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税〔2016〕47号)提出了一个选择性的规定，看起来还是你们自己发挥吧，只要不怕吃亏：

一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

劳务派遣服务，是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。

9.其他现代服务。

其他现代服务，是指除研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务和商务辅助服务以外的现代服务。

（七）生活服务。

生活服务，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。

1.文化体育服务。

文化体育服务，包括文化服务和体育服务。

（1）文化服务，是指为满足社会公众文化生活需求提供的各种服务。包括：文艺创作、文艺表演、文化比赛，图书馆的图书和资料借阅，档案馆的档案管理，文物及非物质遗产保护，组织举办宗教活动、科技活动、文化活动，提供游览场所。

（2）体育服务，是指组织举办体育比赛、体育表演、体育活动，以及提供体育训练、体育指导、体育管理的业务活动。

2.教育医疗服务。

教育医疗服务，包括教育服务和医疗服务。

（1）教育服务，是指提供学历教育服务、非学历教育服务、教育辅助服务的业务活动。

学历教育服务，是指根据教育行政管理部门确定或者认可的招生和教学计划组织教学，并颁发相应学历证书的业务活动。包括初等教育、初级中等教育、高级中等教育、高等教育等。

非学历教育服务，包括学前教育、各类培训、演讲、讲座、报告会等。

教育辅助服务，包括教育测评、考试、招生等服务。

（2）医疗服务，是指提供医学检查、诊断、治疗、康复、预防、保健、接生、计划生育、防疫服务等方面的服务，以及与这些服务有关的提供药品、医用材料器具、救护车、病房住宿和伙食的业务。

3.旅游娱乐服务。

旅游娱乐服务，包括旅游服务和娱乐服务。

（1）旅游服务，是指根据旅游者的要求，组织安排交通、游览、住宿、餐饮、购物、文娱、商务等服务的业务活动。

（2）娱乐服务，是指为娱乐活动同时提供场所和服务的业务。

具体包括：歌厅、舞厅、夜总会、酒吧、台球、高尔夫球、保龄球、游艺（包括射击、狩猎、跑马、游戏机、蹦极、卡丁车、热气球、动力伞、射箭、飞镖）。

第三只眼解读：

娱乐场所提供的货物方面的供应，那也是属于混合销售了，还有的同志会想到独立设立小门店，按小规模纳税人吗，这要看规模了。不过好在这儿的娱乐服务是列举的方法，没有提会馆，是不是要补充一下呢。餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务不得抵扣，这里我们需要好好看一下了。

4.餐饮住宿服务。

餐饮住宿服务，包括餐饮服务和住宿服务。

（1）餐饮服务，是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为消费者提供饮食消费服务的业务活动。

（2）住宿服务，是指提供住宿场所及配套服务等的活动。包括宾馆、旅馆、旅社、度假村和其他经营性住宿场所提供的住宿服务。

第三只眼解读：

住宿、用餐，本来是不分家的，这与原规则下，在餐馆吃饭，打包和现场吃适用增值税与营业税一样，难分清啊，但这个至少说会有明细账，如果基于抵扣的需要，一定让人家提供明细，好做进项税额转出，而酒店呢，如果愿意劳动，餐饮开具普通发票，住宿开具增值税专用发票，也挺好。如果开具在一张上作增值税专用发票，最好分开开具，省得买单方自己分的乱了。

不过下一步，个人住宿要求开具增值税专用发票，我们的这些商务酒店们如何区分是不是真的，所以只能靠自己猜了，假设是真的，但最好让对方公司出具个证明相关的保护措施了。

5.居民日常服务。

居民日常服务，是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务，包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

6.其他生活服务。

其他生活服务，是指除文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务和居民日常服务之外的生活服务。

二、销售无形资产

销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。

技术，包括专利技术和非专利技术。

自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。

其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

三、销售不动产

销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。

建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。

构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。

转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。

第三只眼解读：

有限产权或永久使用权，现在也明确了，按照销售不动产缴纳增值税。如果单独转让土地使用权，则是在无形资产的项下。这儿要关注一点，不动产投资与土地使用权投资问题，有一种观点认为，投资也是交易的一种，看来营业税下，无形资产、不动产出资不征收营业税的政策是没有延续下来，因此我们要好好的思考过去的常用筹划手段，可能就需要重新转变思路了。

附件2：

营业税改征增值税试点有关事项的规定

一、营改增试点期间，试点纳税人[指按照《营业税改征增值税试点实施办法》(以下称《试点实施办法》)缴纳增值税的纳税人]有关政策

（一）兼营。

试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：

1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。

3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

第三只眼解读：

一般纳税人或小规模纳税人，依照附件1《营业税改征增值税试点实施办法》的规定：

纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。

我们再结合这儿的解释，第2项规定的是不同的征收率，那征收率当下有5%，还有3%，这是进一步的细化了这种情形。附件1只是说了从高适用税率，因为税率通常是高于征收率的。

兼营一定要努力分得清楚，不然无论是税率，还是征收率，有共同存在的时候，那就从高处理，找对保障国家财政收入有利的方式处理，这也直接要求纳税人在技术处理上要有保障且遵照规定，才能保障自己的利益。

因此对于纳税人来讲，兼营的时候，如果是不同的客户，自己的收入还是容易分得清的，但在对应一个客户的时候，有时也有兼营两个业务发生的，那此时如果价格都分不清，自然需要从高税率或征收率对待了，而此时如果从高了，那按从高开具的增值税专用发票或代开的增值税专用发票，亦应允许购买方抵扣，而不是简单的认为纳税人开具的发票不合规否定人家。

（二）不征收增值税项目。

第三只眼解读：

这儿解释的是不征收增值税的项目，不是免税的概念，根本就不在税的管理范围之内，不要考虑开具发票的事，也不是国家规定的应征而免的事，免税是可以开具普通发票的，而不征收增值税则是根本无开具发票之需。同时，不征收增值税的项目，也不需要在申报表中进行填写的，不需要报，有收入那是企业的利得事项了。

1.根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务，属于《试点实施办法》第十四条规定的用于公益事业的服务。

第三只眼解读：

这个对于铁路运输企业、航空运输企业是有明确了，毕竟是为国家服务，就不视为增值税的视同销售处理了，自己承担一下成本费用。

那此时企业所得税如何处理呢？自己承担的成本费用如何补偿，作捐赠的视同销售处理吗？估计这种情形下，难有作视同销售的，要是被税务机关认为不属于与生产经营相关的业务支出，是不是也是可以否定一下的呢？这只是一个附加说明，不代表人家一定这样去做，毕竟是为国做贡献啊。

2.存款利息。

第三只眼解读：

营业税下，存款利息是不征营业税的，那增值税下也是延续这个政策方向，存款不是借款，要征估计存款人会有意见，由此我们的银行在贷款时，发生的贷款利息，说我们能不能抵减给存款人的利息呢，这也是“增值”下的税啊，这就别想了，不让扣除，差额不可能。一下子在这儿明确了属于不征税，即使银行融资进来的资金，也是不得抵扣的，这才是金融业营改增的难受之处。

由于这儿是卡住了，那贷款人不让扣除是有理由的，因为没有人缴过增值税，再让贷款利息扣除不可能的。这是国家整体层面的税的失衡了。

但是贷款人缴纳了利息的增值税，下一环节还不让扣除，这个逻辑还是有点没有整体实现增值税的抵扣链条的，从这一点看，金融业的营改增还没有实施到位，同样，对于企业内部的资金池等业务，彼此之间的借款利息是属于增值税的应税范围，但是支付方是不能抵扣的，相当于集团层面的融资成本仍然是需要承担利益流出的成本的，至于未来贷款服务(利息)的增值税是否可以抵扣，估计还是要看政策的再一步规划了。

对于这一条，上海税务在解读的时候是这样说的：仅限于存储在国家规定的吸储机构所取得的存款利息。所以这个存款利息，并不是指那种高利贷拉私底下“存款”的行为，还有如果企业内部搞资金池，其中如果也计息，这能不能靠上“存款利息”，其实还是有难度的，因为普遍的认识可能还是认为要符合有牌照的存款机构才是为前提。

同时，我们对于银行存于同业的存款，有的税务机关也不予认可，认为只有企业和个人的储蓄存款利息才能属于存款利息，不征收增值税的，这有点误解，当然银行等金融机构也要考虑看看是不是真实的存款，而不是包装的产品，认为是存款，其实形式上是穿了“马甲”，这个税务机关可能就难认了，但是要是一下子否定银行的存款业务，这未名有点儿“个人理解”的味道，能来个法规不？

3.被保险人获得的保险赔付。

第三只眼解读：

这个比较清楚，本来不是交易，就没有增值税了。

4.房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金。

第三只眼解读：

这个也是一个保护性条款，因为房开企业、物业管理单位代收的专项维修资金还挺多的，首先不会再去界定它们有价外费用的征税的想法了。

但是物业公司代收的水电费，可能就麻烦了，好的方面是直接将票据给使用方，代转款项，这是好的，并不到价外费用中，这是两个事，但是水电公司很难对没有户口的企业开具发票。稍不好的是，牧业公司是一般纳税人，取得专用发票抵扣，再通常销售处理给下一家。不好的是，物业公司是简易征收方法的选择，水电费得不到抵扣，再加到服务费的价中时，肯定是增加了“销售额”，尽管下一方能抵扣，自己就吃亏了，税负“调整”高了。如山东省国税关对此是这样认为的：关于物业公司代收水电费、暖气费问题

物业公司代收水电费、暖气费，缴纳营业税时实行差额征税，开具代开普通发票，而营改增试点政策中并未延续差额征税政策。对此问题，国家税务总局正在研究解决。在新的政策出台之前，可暂按以下情况区分对待：
1、如果物业公司以自己名义为客户开具发票，属于转售行为，应该按发票金额缴纳增值税；
2、如果物业公司代收水电费、暖气费等，在总局明确之前，可暂按代购业务的原则掌握，同时具备以下条件的，暂不征收增值税：

（1）物业公司不垫付资金；（2）自来水公司、电力公司、供热公司等（简称销货方），将发票开具给客户，并由物业公司将该项发票转交给客户；（3）物业公司按销货方实际收取的销售额和增值税额与客户结算货款，并另外收取手续费。

5.在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。

第三只眼解读：这个仍然是老政策原则的延续，如下是原来的旧增值税的政策：

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》
国家税务总局公告2011年第13号 

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定，现将纳税人资产重组有关增值税问题公告如下：
纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。
本公告自2011年3月1日起执行。此前未作处理的，按照本公告的规定执行。《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税函[2002]420号）、《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复》（国税函[2009]585号）、《国家税务总局关于中国直播卫星有限公司转让全部产权有关增值税问题的通知》（国税函[2010]350号）同时废止。

2011年13号公告是这样的原则，当时明确的是货物转让不征收增值税，现在不动产、土地使用权从营业税纳入营改增了，《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第51号》当时就是对于不动产、土地使用权下营业税的不征，现在是增值税了，这个原则也是这样处理。

但是人家一并转让的除土地使用权之外的无形资产呢，这个原来就没有点出来，理论上要一视同仁，但是既然没有规定，那就在转让时要确认好地方的认可口径处理，因为可以很轻易的被否定一并转让的其他涉及无形资产的东西。毕竟文件没有规定，税务机关是可以大大方方的不认可除土地使用权之外无形资产“打包”转让不征收增值税的行为。

 (三)销售额。

如无特别说明，这儿的销售额都是不含税销售额，我们的增值税的原则要理解清晰。

1.贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。

第三只眼解读：

约定的应收的利息是比较确定的属于贷款服务，其实将利息说成服务，感觉上很奇怪，但是就这样称呼了，那就叫吧，反正也不影响什么。利息性质的收入是什么，除了利息本身，一是可以认为属于价外费用的内容，二是在利息之外跟借款使用的人要的服务费之类，但是人家如果服务费先收了，并开具了服务费用的发票，此时税率也是6%，也不影响税款的差异，不一定非要将直接相关的咨询服务拉过来作为利息收入进行会计核算、计税调整的处理。

这儿说明一点，取得利息收入，并不一定限于金融企业，如小贷公司，人家也理论上属于金融范围，但是就还没有这个“认定身份”。还有关联方企业之间的借款，那也是要有利息的，有了利息也要按这个销售额计税的，有的企业解释说，我们之间是无偿借款，那没有办法，税务机关可以依照视同销售进行调整，原来营业税下就有不少这样“创新”的案例，尽管不普遍，但是很可怕。同样，由于贷款服务是不得抵扣的事项，这是全行业的一个规定，所以对于集团内部的融通资金仍是有成本的，因为彼此之间不能“一销一抵”平衡。

对于金融企业来讲，有的时候贷款服务的一些违约金性质的收入是放在营业外收入下的，这时就是利息性质的，别忘了并进来计税。不过我们要清楚，收回的本金不是任何的价外费用，坚决不能并在利息中计缴增值税，不然自己让自己没有生意做了。

2.直接收费金融服务，以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。

第三只眼解读：

这主要是银行的中间业务收入，比如柜台办理汇款等手续费、保管箱业务等，这个比较易理解。

3.金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。

转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。

金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。

金融商品转让，不得开具增值税专用发票。

第三只眼解读：

金融商品转让，相当于就借用了营业税的计算方式，余额为销售额，注意，从理解上看，这儿是否有必要设置一个“营改增抵减的销项税额”来处理，满足纳税申报表中的扣除额的数据，则视情形处理，从操作上看，设置这样一个科目没有实质的意义，但是填表还是要填写金融商品转让的扣除额的，并不是直接取差进行申报处理了，因为有的时候是有负差的，所以必须进行记录才能反映清楚。

由于企业可能有多种金融商品转让，有的是正差，有的是负差，一个期间内互相抵后看余额是正或负，进而确定销售额。如果出现正差，计税，如果出现负差，结转下期转让金融商品继续抵，有点像弥补亏损一样。但是这个截止点就到年末，年末有负差，不得转入下一年度，但有惨的情形是，如果一、二季度有计正差，三、四季度出现负差还不够抵缴过的税的计算，那理论上是要退税的，但在现实的操作中，存在比较麻烦的操作，财税[2003]16号文件人家规定的挺明确：

金融企业买卖金融商品（包括股票、债券、外汇及其他金融商品，下同）可在同一会计年度末，将不同纳税期出现的正差和负差按同一会计年度汇总的方式计算并缴纳营业税，如果汇总计算应缴的营业税税额小于本年已缴纳的营业税税额，可以向税务机关申请办理退税，但不得将一个会计年度内汇总后仍为负差的部分结转下一会计年度。

财税[2016]36号不提退税的事了，这如何是好，因为负差是不允许冲减其他应税事项的，只能用未来的金融商品转让来消化，所以这个问题还是比较严重的。其实这个也可以解释成留抵税额的情形，不过人家却没有年度截止的处理，留抵税额可是可以永续存在下去的，那才是一种权利，所以要充分的认识到未提退税及负差的处理，比如利用业务创新来处理负差的部分，也未尝不可。

金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。但是企业人家说我们就按分批能分清，不按加权平均，因为卖的时候多是对应操作的，能分清，这至少人家没有说分批的呢，因此为了没有争议，如果有次购入下的转让，就坚持用一下加权平均吧。

不得开具专用发票，都差额了，还要专用发票做什么呢，而且交易市场上也不知道谁给谁开具增值税专用发票的目标，所以规定下来自是免得拿着专用发票再去抵别的，不是更乱了吗。而且在差额计算的凭据提供上，财税[2016]36号文件也没有提出要求，所以普通发票也是可以不用开具的，别折腾了，原来是啥样现在就按啥样办理才好的。依照财税[2016]36号，其中一条规定“试点纳税人按照上述4－10款的规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。”而金融商品转让是第3款，这说明并不需要差额的扣税凭证。

另外原来多有说的是“买卖金融商品”，现在叫“金融商品转让”，当然当然，还是有“卖出价”减去“买入价”的，那是不是说限售股的增值税依然是不明确，但是地税机关在好多地方却是征的紧，这如何是好，增值税了，还不明确，国税机关估计也有可能要征的了。

上面的纳税期是指征期的概念，如月度、季度等，看企业适用的情形。

4.经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。

第三只眼解读：

从第4款-第10款的差额扣除的情形，一定是要取得相应的扣除凭证的，具体请查阅第11款的规定。

参照销售服务注释：

经纪代理服务，是指各类经纪、中介、代理服务。包括金融代理、知识产权代理、货物运输代理、代理报关、法律代理、房地产中介、职业中介、婚姻中介、代理记账、拍卖等。
货物运输代理服务，是指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶经营人的委托，以委托人的名义，为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等相关手续的业务活动。
代理报关服务，是指接受进出口货物的收、发货人委托，代为办理报关手续的业务活动。

上面提到的货物运输代理服务，在财税[2013]106号是这样描述的：

货物运输代理服务，是指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或船舶经营人的委托，以委托人的名义或者以自己的名义，在不直接提供货物运输服务的情况下，为委托人办理货物运输、船舶进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸等货物和船舶代理相关业务手续的业务活动。

财税[2016]36号是进一步弱化了“不直接提供货物运输服务的情况下”，这儿更多是用挣的服务费的处理来表述的。对于收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费，取得相应的符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证，才允许可以进行差额扣除。

这个差额扣除部分，是明确不得开具增值税专用发票的。而根据财税[2016]47号文件：

纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
一般纳税人提供人力资源外包服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

5.融资租赁和融资性售后回租业务。

（1）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

第三只眼解读：

既然是营改增了，同时也考虑到借款利息(贷款服务)并不能进行抵扣，经过人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁的单位（含商务部授权地方批准的融资租赁公司），虽然不是抵扣，但人家经营也是要有本钱的，所以继续延续给予扣除差额处理，即借款利息、发行债券的利息和车辆购置税后的余额为销售额。

借款利息，原来有的银行只给利息单，没有发票，那基本上也认可的多。发行债券，哪有发票凭据，所以后面第11款中要求提供的凭据，现实当中因为发行债券的案例较直接借款利息少，所以检查当中也未有以此禁止纳税人扣减的。

但是差额扣除的利息，如何确定金额是个问题，比如借款一个亿元，用于融资租赁使用了1000万元，那是要扣除1亿元的利息支出，还是扣除1000万元的利息支出？现实当中，认为1000万元可以更得到认可一些，不过钱是一堆，到底是哪些钱用于融资租赁目的，还真是难啊，看企业如何说与举证了。

另外这儿的借款利息，是不是限于金融机构借款，这可没有说，有的同志认为不认可非金融机构借款，这可没有限制，要不真要在条文中说明清楚才有依据的。

不过有的同志在思考，贷款服务不是不能抵扣吗，但是融资租赁公司是可以差额扣息的，这不跟抵扣一个结果吗，能不能“筹划”一下，先让融资租赁公司从银行借款，再通过直租处理(注意售后回租也视为贷款服务了，下一方也是不得抵扣的)进行处理，似乎可以操作一下，但要看具体的实施成本与可行性了。

（2）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

第三只眼解读：

提供融资性售后回租服务，那现在与过去不一样了，相较于财税[2013]106号文件，原来规定的是适用于有形动产租赁，税率是17%，现在放弃了这个处理规则，只就收的利息部分来作为贷款服务了(不考虑本金的因素了)，税率为6%，回租方不得抵扣。即收入的界定性质变化了，那人家还是有融资成本的，所以就特例规定差额允许扣除利息成本了。从17%到6%，从事售后回租的企业可是直接的利益得利了，当然回租方的抵扣变没有了，因此要看抵扣的利益及是否需要抵扣来确定双方的利息交易条款确定。

（3）试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。

第三只眼解读：

老合同，有形动产售后回租，还是可以选择基于财税[2013]106号的规定进行处理，也可以选择财税[2016]36号的规定进行处理。基于融资租赁企业来讲，原来有形动产差额的17%到现在贷款服务的6%，自然可以考虑往后适用新规则更好，但是6%不得抵扣，17%是可以抵扣的，具体还是要融资租赁企业和承租方沟通确定。

继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人,经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：

第三只眼解读：

选择按老合同进行业务处理的，可以继续进行如下两种方法的选择。

①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。

试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

第三只眼解读：

这个规则相当于还是老办法，规则都没有变化，17%的有形动产的差额计算增值税，同样规定本金不得开具专用发票，当然承租方依照操作方式还是要“虚”开一张不计税的普通发票给出租方作扣除凭证(各地的开具方式需要沟通确认之类)，但不是一次性扣除，是每期按收的本金分期扣除。

但是有的同志说，原来有的企业就是一次性次本金在本次营改增前扣除了，留下的是很多的差额负数，现在改为6%贷款服务，还能继续扣吧，小编认为从匹配的原则应是不允许扣除的，本来操作的就有点“过”，这个“便宜”可不好占的。

②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

第三只眼解读：

这个规则有意思，不扣除收取回租方的本金了，有点相当于直接的对卖处理了，那这个销售额，企业愿意吗？为何出这个规则啊，其实企业收的利息，其成本是对外融资的成本，扣除仍然是认可，也是应当认可的，但是如果全额做成了销售额，那抵扣从哪儿来呢？只有回租方不遵照国家税务总局2010年13号公告，作为销售处理，这样才理的通。不然出租方可不是亏大方了。

（4）经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述第（1）、（2）、（3）点规定执行；2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照上述第（1）、（2）、（3）点规定执行，2016年8月1日后开展的融资租赁业务和融资性售后回租业务不得按照上述第（1）、（2）、（3）点规定执行。

第三只眼解读：

这个就相当于是一个资质的问题，但限于特定的批准机构批准的融资租赁的试点纳税人。财税[2013]106号当时用的表达是注册资本1.7亿元，现在是要求实收资本和注册资本两个标准来分析不同的情形了，来真的了，不过这儿也是给了一个延缓的时间来办理了，不然真享受不到差额的好处了。

这个1.7亿也是原来是有说道的，《商务部、国家税务总局关于从事融资租赁业务有关问题的通知》（商建发[2004]560号）当时提及：

四、从事融资租赁业务试点企业（以下简称融资租赁试点企业）应当同时具备下列条件：

（一）2001年8月31日（含）前设立的内资租赁企业最低注册资本金应达到4000万元，2001年9月1日至2003年12月31日期间设立的内资租赁企业最低注册资本金应达到17000万元；

……

6.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

第三只眼解读：

这个相当于也是给了一个保护性的条款，不然很容易被套到价外费用当中。既然不是销售额，那再转交出去的时候，也不用考虑差额和抵扣取得票据，直接挂往来冲减付款就行了，增值税上没有追究这个销售额中的价外费用的了。

7.试点纳税人中的一般纳税人（以下称一般纳税人）提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

第三只眼解读：

这个是一种商业的规则处理，因为提供客运场站服务税率是6%，承运方的运费税率是11%，这不是倒挂吗，所以用差额就一下子解决了，尽管不大符合增值税的原则，因为承运方交的税，没有给这一方抵扣，除非这一方也将税率设置为11%，在未设置之前，还是差额比较理的顺，也能让客运场站缴上税。

8.试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

第三只眼解读：

旅游服务，给出了类似营业税的差额的“选择”权，当然企业也可以用销项税额减进项税额抵扣的方式，但我们可以想想，抵扣的最大限才是支付的金额，稍有不够抵的，可能就亏了，而且跟那些免税单位要专用发票，想的美!所以选择差额应是比较有利的方式，而且旅游服务多数也不能抵扣，故此，为了报销之用，那就开具普通发票吧，到时“差掉”可以了。

此时差额的部分不能开具增值税专用发票，但有人为抵扣偏要专用发票呢，可能旅行社就要考虑不选择差额，看来这个灵活性还比较满足企业的诉求，至于开具普通发票，仅仅是对方入成本，但这不一下子露了成本价了吗，这是商业机密啊，普通发票就是支付的成本，这也不能轻易跟人说啊，所以这个也是限制使用差额的一种商业因素影响。

那上面说的是一般纳税人，对于小规模纳税人呢？人家也是可以选择的，当然对于代收代转的部分，那也只能开具普通发票，而不能向税务机关办理代开增值税专用发票。

9.试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

第三只眼解读：

适用简易计税方法，一是一般纳税人的选择，二是小规模纳税人的适用。

这个建筑服务一下子冒出来，好像让人一下子有点晕，这个要结合后面的情形分析建筑服务什么时候可以用简易计税方法，如分包，这儿主要是讲差额，那建筑服务如果是选择简易计税方法的，有分包的，是可以扣除分包款后的余额来计算销售额的。

此处需要对下面第（七）项的内容结合考虑。

10.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。

第三只眼解读：

一这儿是说明营改增之后，房地产开发企业中的一般纳税人（好像房地产开发企业成为小规模纳税人也不多啊）销售房地产的收入，那之前为大家纠结的土地价款，原来有人认为不可扣税，没有专用发票，现在好了，明确了，扣除向政府部门支付土地价款后的余额。有的地方税务机关对此解释，这个土地价款仅指土地出让金，不包括其他拆迁补偿、配套费之类的，而如果政府可能返还的部分，也并没有说要冲回，但就怕我们的税务同志比较负责的“维护”国家税收利益而说要不认可，其实当下这是没有依据。

但是房地产老项目，即《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。注意，这儿可不是仅这一个条件，后面的补充文件进一步扩展了“房地产老项目”的范围，即《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)：

第八条 一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。
房地产老项目，是指：
（一）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；
（二）《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。
第九条 一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。

但是选择按简易计税方法的，那就不能再扣除土地价款了，因为已经考虑了征收率比税率低了(一般计税方法税率是11%，简易计税方法征收率是5%)。就算营业税下，也不允许扣除土地成本的，这没有话说的。

这儿主要是解释可以差额扣除的政策适用，因此相关详细内容继续查阅后面的文章。

11.试点纳税人按照上述4－10款的规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。

上述凭证是指：

（1）支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。

（2）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑议的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

（3）缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

（4）扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。

（5）国家税务总局规定的其他凭证。

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

首先，对于上面所说的差额扣除的4－10款中的事项，那不是说权责发生制的匹配扣除，这才不管呢，看什么，看的是取得的凭证，对于不同交易中的凭证，有发票、有签收单据、有财政票据、有完税凭证等，比如融资租赁下的利息扣除，那大的银行就是不给发票如何办，结果最后大家还是基本上认可了利息结算单据的扣除凭证。

比如有的企业的付息是半年结算，那平时没有凭证，如何扣除，没有办法，如照此规定，还只能到半年时再扣除，平时不得扣除计提的利息，就是这么酷。

这儿也进一步明确了“纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”不然这便宜占大了。

(四)进项税额。

1.适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。

融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

第三只眼解读：

让不动产、不动产在建工程纳入抵扣，确实是会带来固定资产投资的预期，而且是真正的需求，不仅仅是炒盘了。但是一下子抵扣，金额往往很大，国家财政也受不了，因此政策给出了按2年摊销抵扣的方式。

对于一般计税方法中的增值税抵扣来讲，可从来没有这样的折旧、摊销的抵扣规则，什么时候取得了专用发票等扣税凭证，直接抵扣当期，与形成资产、形成费用没有任何关系的，但这一次，就有了这个特殊性的规则。

一是，这儿明确只能是2016年5月1日（含）取得，并且在会计上计为固定资产或在建工程的情形，在5月1日之前取得的是不予认可的，所以要买是要看时候的，等到5月1日。至于已经买了的，那也退不回去了，只好眼睁睁看着营改增了，即使款项没有付完，也没有办法。

二是，取得之日起分2年抵扣，这儿可不是24个月的规定，这个有一个解释了，即《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》(国家税务总局公告2016年第15号)：

纳税人按照本办法规定从销项税额中抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。上述进项税额中，60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

注意是取得扣税凭证的当期，不是说开具发票的日期，取得是有弹性的，如5月开具的专用发票，8月取得的，那取得的当期就是8月或8月所属的季度也是当期。

三是，取得不动产的形式多样，投资入股，这在原来不动产投资时是没有营业税的（风险共担形式的），但是现在说是有进项了，这不是否定了增值税接受营业税的老规则了吗，就是这个意思。自建，有的人士认为上面规定的是取得，自建的如何操作，周期是很长的，取得发票也跨度长，是不是要等到转回才能抵扣啊，从第三只眼的理解来看，无论是多长时间，只要取得相关的可抵扣票据，就从取得之日起2年分期认证，才不管几年后转固定资产呢，那对于企业来讲，如果自购物料的话，这种增值税专用发票可多了去了，管理很难，如果让建安企业去购置，发票量少，这可能好操作一些。

四是，如果是房地产开发企业，人家就是销售房屋的，取得的进项抵扣不需要遵照2年的期限抵扣规定，直接取得之日起抵扣，不要管别的。

五是，融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。融资租入本身多是分期结算抵扣的，再分2年摊销抵扣，这不是与事实多不配比了啊。

所以2年，如何抵扣，对于纳税人是一个管理上的挑战与细化。但是对于房地产企业自行开发的房地产，如果转为自用的，理解上并没有限制说仍按2年期限进行处理，这个可能需要进一步明确为好。同样对于不动产的抵扣，由于涉及土地使用权向政府支付的地价，涉及此部分含在销售房价中，能否让买家允许抵扣的事项，因为差额部分理解上是没有人交过增值税，借鉴其他差额的规定，是不是允许开具增值税专用发票用于下一方的抵扣，还是只能开具此部分的普通发票，这都是一个商务和管理上的麻烦事，但是目前我们来讲，这是没有限制的：不得就土地部分开具增值税专用发票，不宜作扩大解释，除非是明确的文件来说明。这一点如湖北国税有过明确是可以全额开具增值税专用发票的，因为交政府的土地价款也是钱啊，与税一样对政府都是收入，不然这事可会整的复杂了，增值税就真不是“增值”税了。

2.按照《试点实施办法》第二十七条第（一）项规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：

可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/（1+适用税率）×适用税率

上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。

第三只眼解读：

对于固定资产，即有形动产，不含不动产的固定资产(看固定资产定义不含不动产)，这个事项是原来所没有的规则，因为抵扣不抵扣是进来的时候就要决定的，后续只有转出的管理，却没有再让补抵扣的机会，这不能不说也是一种进步了。

第27条第（一）项规定：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

因为固定资产的用途是持续性的长期的，在会计计量的折旧或摊销期间，如果从不能抵扣的用途，发生了能够抵扣的用途时，是可以按净值折为不含税价格重新来计算可以抵扣税额的，因为这个净值是含税的，当初没有抵扣啊，所以必须进行换算一下不含税的价格。

注意，这个再次抵扣的前提是一定在取得时拿到合法有效的增值税扣税凭证，如果没有取得那对不起，所以从这个角度说，如果是固定资产，那虽然购买时不能抵扣，但也建议取得增值税的扣税凭证，并且一定要选择认证抵扣（如需要认证抵扣，至少当前的技术要求是这样的），至于系统当中如何认定，这又是一个纳税申报时要解决的问题。

另外这个规定是指试点后发生的事，并不是说试点前的采购，当时营业税，能要到增值税，试点后马上按此方法得到抵扣，这个是增值税体系下的规则，不是从营业税转到增值税下可以使用的规则。

用于可以抵扣事项，相当于不是不得抵扣的限制范围了，如果是用途改变的次月，那相应的净值应是用改变当月末的净值来计算，同时考虑固定资产的折旧规则进行确定计算净值率。

3.纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

这个主要是为防范人为分解利息支出为咨询费等处理的，所以直接限制了直接相关的不得抵扣事项。注意是直接相关，并不是间接相关。因为咨询费可以抵扣，利息不得抵扣，怕出现操纵行为。

另外，有的银行可能无法有效划分到底哪些是“直接相关”，如果财务人员实在分不清，那就“大胆”的开具了增值税的专用发票，这也没事，因为不得抵扣并不能推断出不得开具专用发票，这才是一个有趣的事，因为不得抵扣的规定是购买方的法律责任承担。

（五）一般纳税人资格登记。

《试点实施办法》第三条规定的年应税销售额标准为500万元（含本数）。财政部和国家税务总局可以对年应税销售额标准进行调整。

第三只眼解读：

这个500万元达到标准了，就基本上要进行一般纳税人的认定，了解这个信息就可以了。至于不经常发生的单位，可以不适用于这个500万元的标准。

注意这儿的500万元应是指小规模纳税人的不含税销售额，即换算为含税销售额，就是500*(1+3%)=515万元，这个有的税务机关是按2015年度的营业税下的收入数据推算的，有的企业明确不大到，但是税务机关可能认为要转，这个还是可以沟通确认的，除了上面的2015年度，还有一个就是过去12个月，这也是年的概念，实务中的处理口径可能比较自由一点。

我们再具体看看相应的详细规定：《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2016年第23号)：

二、增值税一般纳税人资格登记 
（一）试点纳税人应按照本公告规定办理增值税一般纳税人资格登记。
（二）除本公告第二条第（三）项规定的情形外, 营改增试点实施前（以下简称试点实施前）销售服务、无形资产或者不动产（以下简称应税行为）的年应税销售额超过500万元的试点纳税人，应向主管国税机关办理增值税一般纳税人资格登记手续。

试点纳税人试点实施前的应税行为年应税销售额按以下公式换算：
应税行为年应税销售额=连续不超过12个月应税行为营业额合计÷（1+3％）

按照现行营业税规定差额征收营业税的试点纳税人，其应税行为营业额按未扣除之前的营业额计算。
试点实施前，试点纳税人偶然发生的转让不动产的营业额，不计入应税行为年应税销售额。

（三）试点实施前已取得增值税一般纳税人资格并兼有应税行为的试点纳税人，不需要重新办理增值税一般纳税人资格登记手续，由主管国税机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。
（四）试点实施前应税行为年应税销售额未超过500万元的试点纳税人, 会计核算健全，能够提供准确税务资料的，也可以向主管国税机关办理增值税一般纳税人资格登记。
（五）试点实施前，试点纳税人增值税一般纳税人资格登记可由省国税局按照本公告及相关规定采取预登记措施。
（六）试点实施后，符合条件的试点纳税人应当按照《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）、《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号）及相关规定，办理增值税一般纳税人资格登记。按照营改增有关规定，应税行为有扣除项目的试点纳税人，其应税行为年应税销售额按未扣除之前的销售额计算。
增值税小规模纳税人偶然发生的转让不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。
（七）试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的，应税货物及劳务销售额与应税行为销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格登记标准。
兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为，年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定标准且不经常发生销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。
（八）试点纳税人在办理增值税一般纳税人资格登记后，发生增值税偷税、骗取出口退税和虚开增值税扣税凭证等行为的，主管国税机关可以对其实行6个月的纳税辅导期管理。

（六）计税方法。

一般纳税人发生下列应税行为可以选择适用简易计税方法计税：

第三只眼解读：

一般纳税人并不是必须无条件的完全的按一般计税方法计算增值税，即应纳税额=销项税额－进项税额这样计算处理，这一条下的规定就是可以不按此办法，因为考虑到这些事项进项税额预计比较少，让按税率计算销项税额，受不了，所以就给了一个选择，可以选择简易计税方法，也可以用一般计税方法，哪个好你们看着办，但按照附件1第18条的规定：一经选择，36个月内不得变更。所以要谨慎选择。

简易计税方法是计算增值税是用征收率来算的，而征收率当下存在3%，这也是小规模纳税人的征收率，还有特定不动产相关的5%的征收率。第(六)项下的简易计税方法，没有特别说明都是用的3%的征收率。

1.公共交通运输服务。

公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。

班车，是指按固定路线、固定时间运营并在固定站点停靠的运送旅客的陆路运输服务。

第三只眼解读：

这些情形下，是可以按照简易计税办法的，征收率为3%计算。由于涉及36个月的选择期限，所以还是要好好测算一下36个月内哪个更合适，不一定总是一样的来考虑。

2.经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码(面向网络动漫、手机动漫格式适配)服务，以及在境内转让动漫版权(包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权)。

动漫企业和自主开发、生产动漫产品的认定标准和认定程序，按照《文化部 财政部 国家税务总局关于印发<动漫企业认定管理办法(试行)>的通知》(文市发〔2008〕51号)的规定执行。

第三只眼解读：

这也是特定条件认定的企业享受，不能做了这个事，都可以享受，认定很重要。

3.电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务。

第三只眼解读：

这个有延续政策，也有拓展了，如收派服务可以选择简易方法计税，那文化体育服务包括什么？我们日常举办的培训，由于属于生活服务中的“教育医疗服务”，所以未纳入简易方法计税的体系。

文化体育服务，包括文化服务和体育服务。

（1）文化服务，是指为满足社会公众文化生活需求提供的各种服务。包括：文艺创作、文艺表演、文化比赛，图书馆的图书和资料借阅，档案馆的档案管理，文物及非物质遗产保护，组织举办宗教活动、科技活动、文化活动，提供游览场所。

（2）体育服务，是指组织举办体育比赛、体育表演、体育活动，以及提供体育训练、体育指导、体育管理的业务活动。

4.以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。

第三只眼解读：

这个在之前的营改增政策中已经明确了，那这个“营改增试点之日”到底是指旧的营改增试点日期还是2016年5月1日这一次“四大行业”的营改增试点日期呢？因为对于有形动产的经营租赁，在2012年就从上海试点，2013年8月1日全国统一试点了，试点了这个经营租赁就已经是增值税的体系了，给简易就是因为原来是营业税，没有抵扣可能，所以这个试点之日并不是指2016年5月1日的日期，这次试点的范围与有形动产租赁没有关系。因为如果这批营改增的单位，如果之前有有形动产的经营租赁，必须都是增值税的经营事项了。因此那现在这四大行业的企业，用试点前的有形动产进行经营租赁服务，如何计算增值税呢？从第三只眼的角度理解，任何一个单位都可能有用旧的未抵扣过进项税额的设备进行经营租赁的业务，如果是一般纳税人，那就应用17%税率，如果是小规模纳税人，那就用3%征收率。

5.在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。

第三只眼解读：

这个的理解与上面第4款的规则一样考虑，原来财税[2013]106号规定老合同是可以继续缴纳营业税的，现在没有营业税了，那就简易计算增值税吧，优惠力度还大了呢，因为现在的征收率是3%，而且还要换算不含税基数确定。

但是仅仅是上述事项可以适用简易计税吗，那就“错”了，理解我们的税法，一定要理解“补丁”文件的作用，这是学习的关键。

注意，上面的几个简易列举事项可并不是财税[2016]36号中的全部，后面的建筑服务、不动产租赁、房地产销售等，都可能使用上，因此要系统的关注。但还有补丁的文件，小编一并合并过来，供各位参照一下。

财税[2016]47号规定：（二）纳税人以经营租赁方式将土地出租给他人使用，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。
纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

（三）一般纳税人2016年4月30日前签订的不动产融资租赁合同，或以2016年4月30日前取得的不动产提供的融资租赁服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

这还没有结束，财税[2016]46号则规定了一些主体可以享受简易征收：

三、农村信用社、村镇银行、农村资金互助社、由银行业机构全资发起设立的贷款公司、法人机构在县（县级市、区、旗）及县以下地区的农村合作银行和农村商业银行提供金融服务收入，可以选择适用简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税。
村镇银行，是指经中国银行业监督管理委员会依据有关法律、法规批准，由境内外金融机构、境内非金融机构企业法人、境内自然人出资，在农村地区设立的主要为当地农民、农业和农村经济发展提供金融服务的银行业金融机构。
农村资金互助社，是指经银行业监督管理机构批准，由乡（镇）、行政村农民和农村小企业自愿入股组成，为社员提供存款、贷款、结算等业务的社区互助性银行业金融机构。
由银行业机构全资发起设立的贷款公司，是指经中国银行业监督管理委员会依据有关法律、法规批准，由境内商业银行或农村合作银行在农村地区设立的专门为县域农民、农业和农村经济发展提供贷款服务的非银行业金融机构。
县（县级市、区、旗），不包括直辖市和地级市所辖城区。
四、对中国农业银行纳入“三农金融事业部”改革试点的各省、自治区、直辖市、计划单列市分行下辖的县域支行和新疆生产建设兵团分行下辖的县域支行（也称县事业部），提供农户贷款、农村企业和农村各类组织贷款（具体贷款业务清单见附件）取得的利息收入，可以选择适用简易计税方法按照3%的征收率计算缴纳增值税。
农户贷款，是指金融机构发放给农户的贷款，但不包括按照《过渡政策的规定》第一条第（十九）项规定的免征增值税的农户小额贷款。
农户，是指《过渡政策的规定》第一条第（十九）项所称的农户。
农村企业和农村各类组织贷款，是指金融机构发放给注册在农村地区的企业及各类组织的贷款。

（七）建筑服务。

第三只眼解读：

首先要明确一点，简易计税方法，可是要直接计算应纳增值税直接缴纳的，小规模纳税人就是这样，但是如果是一般纳税人人，选择了简易计税方法，那可不能混进其他适用一般计税办法中的业务的“销项税额-进项税额”的这个公式中来计算，单独算一份应税税款处理。

下面的“可以选择”，需要纳税人根据税负测算、经济交易情形评估之后进行确定。但有一点要明确，通常企业对于某一类业务，不能一个客户的业务按一般计税办法，另一个选择简易的光找有利的，但是对于建筑服务中的不同的老项目，人家是按项目核算的，每个项目是独立的，则是可以以项目为单位选择不同的方法的，只要能够计算的准确就行了，而不是全部项目要么全选择一般计税办法，要么全部选择简易计税方法。

下表为一般纳税人提供建筑服务可以选择计税方法的总结：

1.一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。

第三只眼解读：

这个是对于建筑服务的一个有点利的规定，为何，原来提供的清包的一些装修服务，营业税税率是3%，现在简易征收是3%，计税基数是减少了，这是增值税的不含税价格的3%，相对来讲还有利了。

但是文件需要进一步规范什么是辅助材料，不然如何界定清包呢，现实当中纳税人还是要从重要性、工程主次材料方面考虑。清包工方式提供建筑服务，是指施工方仅收取人工费、管理费或者其他费用，不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，建筑工程所需的主要材料或全部材料由建设方或上一环节工程发包方采购。

2.一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

第三只眼解读：

注意，这儿可没有说“甲供材”要纳入建筑服务的计税价格中算税，营业税可是要合并进来的，其实本来也是硬要求的，确实没有什么逻辑性在里面。这也算是给建筑服务商提供的一个利好的政策吧，增值税下没有甲供材增加计税销售额一说了，这个“奇怪”的税收规则方式也消失了。但是营改增过渡时点就有意思了，如果是有办法移到增值税下的，那就可以避一下甲供材的营业税的问题。

但是这样建筑公司不是流水少了吗，成了一个简单的劳务公司了，估计他们也不想这样，毕竟材料的采购等还是能挣点钱，而且发包方也懒得去采购这么多东西的，如果这样，那就不能按简易征收，因为考虑到简易，也是考虑到没有物料等17%等的抵扣，如果非要建筑商去采购，那只能是不能适用简易计税方法的使用了。

但是这个政策很明确的说明了，甲供工程，部分设备、材料、动力也是甲供，所以就算买一块砖也是甲供，所以理论上分析，建筑服务都是可以选择达到简易计税方法计税的，如此则是可以选择简易，这也是对于建筑公司来讲一个有利的消息了，因为他们对于一般计税方法的11%税率是认为可能大幅增加税负的，那你们就选择简易计税方法行不行？给个路子选择了，因为建安企业本身人工费占比比较大，就算采购的物料本身有17%等抵扣率差，也不足以“吃掉”人工等无法取得的进项的补充。

如下的内容摘自第三只眼写的一个微信(公众号hlhtax)：

看到一个微信，说千万别误解了营改增中的“甲供材”，还是会有的!! 引用了总局的培训案例进行了详细的分析，小编吓一跳，于是就找了找相关的内容以看究竟!

总局的培训内容摘录如下：

明确甲供材不作为建筑企业的税基。在建筑工程中，出于质量控制的考虑，甲方一般会自行采购主要建筑材料，也就是俗称的甲供材。目前，甲供材主要有两种模式：

第一，甲供材作为工程款的一部分，甲方采购后交给建筑企业使用，并抵减部分工程款（比如，工程款1000 万，甲方实际支付600 万，剩余400 万用甲供材抵顶工程款）；第二，甲供材与工程款无关，甲方采购后交给建筑企业使用，并另行支付工程款（比如，工程款600 万，甲供材400 万）。按照营业税政策规定，不论哪一种模式，建筑企业都要按照1000 万计算缴纳营业税。

从增值税的角度看，其实甲供材并没有特殊性。对第一种模式，甲方用甲供材抵顶工程款，属于有偿转让货物的所有权，应缴纳增值税；甲方征税后，建筑企业可以获得进项税额正常抵扣。对第二种模式，甲供材与建筑企业无关，建筑企业仅需就实际取得的工程款600 万计提销项税额即可。

但是，由于甲供材属于现行营业税的税基，前期行业普遍关注营改增后甲供材的处理。焦点主要在于第二种模式下，建筑企业无法取得甲供材的进项税，一旦按照工程款和甲供材的全额计提销项税，税负将大幅度提高。此前我们也就甲供材问题进行了解释和说明。但为了进一步化解业内担心，我们将在针对税务机关的营改增业务培训，以及针对纳税人的营改增纳税宣传和政策解释工作中明确，第二种模式下建筑企业的计税依据中不包括甲供材。

第三只眼的分析

吓人之处在于人家基本上明确甲供材不再是营业税的计税基础了，至于举例中的事项，那是抵债卖材料，不是说移交给建安企业去安装，此时的甲供材，是基于一个交易产生的，而不是“硬安装”上去的，这是关键之处，所以看来，也不是很吓人，只要明确甲供材不是结算的金额，谁没事这么折腾啊。

所以写文章，现在的微信时兴大字报式的说法，折腾人呢。

甲供材让地税部门不再纠结，但可能有心结

比如有一个工程，是老项目，2016年4月结算了1000万元的营业税的收入，2016年6月预计结算5000万元，那问题来了，1000万元对应的甲供材，我们还要计入营业税的收入税基，我们还要征税的，过来聊一下哈! 是将全部甲供材全部拿来还是按照比例计算(如果甲供材都基本上采购了)，这会让我们的地税同志心有千千结：如何维护国家的税收利益呢？

如果从合理的角度，那就按比例更合理了，但是有的公司在筹划营改增前后的事了：

一是尽量早开具发票，这不是撞甲供材吗，如果有不要筹划反了；二是尽量晚结算，全给对方开具增值税发票并计缴增值税，一分甲供材都不留，这个要看证据的；三是就应对地税的甲供材，探讨哪些是设备组成，哪些是材料，反正没有一个严格的标准，就扯一下吧。

所以过渡时点的甲供材是一个要么产生营业税，也么营业税消失的一个事。

跨县（市）施工地的地税机关不再“威力”大了

原来营业税的规定是在施工地税务机关全纳营业税并开具营业税发票，现在呢，如果是机构纳税人，则基本上不用在施工地税务机关“费力气”代开发票了，相当于开具发票的事情变的轻松了，不然施工地税务机关很可能因甲供材制约开具发票的事，让双方都难受。

当然原来有的单位，没有处理甲供材，迷迷糊糊的开具完收钱的发票就“溜”了，甲供材也没有人去查的清楚了，这也是过去征管中无法严格实施的一个问题所在。

增值税，终于不再让企业收不到钱还要计税的这个“规则”消失了，也不失为一种进步，也消除了很多的争议，很好的落实了李总理的减税“要求”，不然真可能仍延续“堵”税收漏洞的规则中过渡下来。

3.一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

建筑工程老项目，是指：

（1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；

（2）未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

第三只眼解读：

如果是建筑公司，一般纳税人，为建筑工程的老项目（这个只适用于老项目，条件看上面的两个，一个是施工许可证，一个是承包合同的日期，后面这个是可以好好在营改增之前选择一下的），那可以选择简易计税方法，因为可能人家存在营改增之前有物料采购了，但是营改增前抵扣不了，营改增了存量下的存货也不让抵扣啊，所以就允许人家选择简易计税方法吧。

对于跨期的建安工程，问题就是复杂了：

(1)  营改增之前开具发票假设是80%的结算，此时应按收款时确认营业税收入，余下20%按照简易方法计算增值税。但这时能否开具增值税专用发票呢？理解上并没有限制说简易计税在这儿是受限的，所以是可以取得简易计税下的专用发票的开具抵扣的延伸，这在一些地方税务机关的解答中也得到了支持与验证。

(2)  营改增之前约定收款，但是验收未完成，对方可能想一次性开具或延迟到之后开具，如果没有想明白的，就想一次性在营改增之前开具3%的营业税发票，其实真的要选择简易计税方法，营改增之后还有利呢，还可能让下一方抵扣呢，但人家地税是可以根据合同约定来要税的，所以也不能想自由就自由的做。虽然当下没有让地税部门为营改增，而不让忙着检查“征税”，但后续可能就有风险了，有可能是算计缴增值税，最后可能还要补缴营业税，不是“丢了夫人又折兵”吗。

4.一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2％的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这个就有点奇怪了，必须认真理解好，跨县（市）提供建筑服务，比如一个城市，有几个区，跨区也是有点要分出来，这确实也折腾纳税人了。但是有的地方是集中式的，有的地方人家就是这样一个区一个地，有征管权，那就麻烦些。

那这儿要分二步做这个事：

(1)  当地预缴税款，用的什么方法，用的是销售额，按2%预征率在服务发生地缴纳，但是呢，如果有分包的，那就扣除分包款（注意这儿可是说真给的意思，不是光说要分包款给对方）后再计算2%预缴。

(2)  回到机构所在地之后，按照正常的11%的税率计算销项税额、进项税额，确定应纳税额，当然预征的也允许扣除的，因为预缴的率低，还是会给机构所在地税务机关理论上留着财政收入的，不过如果真不够留的，如何办，后面还有一个“口子”，我们再稍后关注。

(3)  那预缴税款的时候，服务发生地的税务机关要不要开具发票？现在营业税下可全在劳务发生地开具发票并缴纳营业税的，增值税这个规则变化了，相较于营业税，当地的收入是要减少了。目前来看，如果机构所在地能够开具发票，则就不需要在县（市）的服务发生地代开发票了(专用发票或普通发票)，省却了好些的麻烦，再说，在当地缴税当地还高兴呢，却不需要其开具发票，沟通成本也少了。

原来营业税还有一个“外出经营活动的证明”，现在增值税却没有提这个可以在外地不预缴的方法，目前看来，此项征管方式仍是未改变的。

注意上面画横线的部分的表述，是易被误解的，“应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额”，这是一般纳税人适用一般计税方法的计算，让人家按11%计算直接算出应纳税额缴税？小编理解表述为计算销项税额更合适，因为人家还是有进项税额可以抵扣的。下面有相同内容表述的亦是同样情形，请谨慎关注，不要错误的理解偏了多交税就惨了。

5.一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

相较于第4，那是适用一般计税方法的，这儿是规定适用简易计税方法的，按3%的征收率在服务发生地预缴，如果有分包的，扣除分包款，而后向机构所在地纳税申报。

那这个方法预缴是不是缴的差不多了呢，机构所在地可能没有什么“油水”了，是这样的，服务发生地缴完了，回来只要申报可以了，因为“试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。”这也是销售额下的规定，两者计算方式是一致的。。

6.试点纳税人中的小规模纳税人（以下称小规模纳税人）跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

小规模纳税人提供建筑服务，必须是用征收率3%，同样也允许其扣除分包款后计算应税销售额，那这个事项与第5项下的情形类同参照。

（八）销售不动产。

第三只眼解读：

由于不动产涉及的主体、跨时点多维因素，我们特此作如下的总结表，利于快速的形成理解，表格较文字更有利于阅读。

同时请参照第(十)项的规定内容。

非房地产开发企业销售不动产的规定总结：

有的同志在看到上表中不动产预缴的公式时，看到除的数据都是1.05，即(1+5%)，说这不对啊，这只是征收率，是用于简易计税方法的，一般计税方法不是11%吗，公式不对，其实人家是这样考虑的，依据《国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税机关代征税款和代开增值税发票的公告》(国家税务总局公告2016年第19号)的规定：税务总局决定，营业税改征增值税后由地税机关继续受理纳税人销售其取得的不动产和其他个人出租不动产的申报缴税和代开增值税发票业务，以方便纳税人办税。这是因为地税部门不知道转让人是一般纳税人还是小规模纳税人，因此就硬“定”了一个标准值5%作为计算公式处理。没有严谨性就不考虑了，具有操作性才是关键。

房地产开发企业销售不动产的规定总结：

1.一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这儿说的凡不是自建的，一般纳税人在2016年4月30日（含）前取得的不动产，在2016年5月1日后销售的，“可以”选择简易计税方法，延用了营业税的差额计税规则，增值税仍然让用差额，扣除购置原价或作价后的余额为销售额，按5%征收率计算缴纳。

如果不选择简易计税方法，那也可以按一般计税方法，按11%税率计算销项税额吧，但并没规定可以扣除原价或作价处理，如果只讲这一点儿，没有抵扣也是没有办法的，人家就是让作进项税额抵扣处理的。

选择简易方法的，那以差额计税时，按照5%征收率在不动产所在地计缴，回到机构所在地纳税申报，扣除预缴税款。

2.一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

一般纳税人在2016年4月30日（含）前自建的不动产，可以选择简易计税方法，自建的可不让扣除建造成本，甚至土地成本，直接按5%征收率在不动产所在地预缴，再回来向机构所在地税务机关进行纳税申报处理。

3.一般纳税人销售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这儿开始说一般纳税人在2016年5月1日（含）后取得的不动产的情形了，如果不是自建的不动产，则只能按一般计税方法计税，之前的是可以选择一般计税方法，也可以选择简易计税方法。

但是在不动产所在地如何预缴呢，按5%的预征率在不动产所在地预缴，销售额呢，是先允许“减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价”，这相当于说，因为这些是有抵扣存在的情形，所以先假设差额扣除，再回到总机构所在地进行计算销项税额和进项税额，可能也是有税的补缴等差额，但就以此进行纳税申报，后续财政有差异大了，再想办法解决。

4.一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

一般纳税人销售的2016年5月1日后自建的不动产，只能用一般计税方法，直接按取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额，税率是11%，但是以5%的预征率在不动产所在地预缴税款，再回来向机构所在地进行纳税申报。

5.小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这儿说到小规模纳税人在营改增后，销售其不是自建的不动产时，以差额确定销售额，按5%征收率计算应纳税额，同样也是在不动产所在地预缴，回机构所在地进行纳税申报。

如果是个体工商户销售住房或者是自然人销售不动产，不适用于这一条。

6.小规模纳税人销售其自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

小规模纳税人销售自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额，分析方法同上。

7.房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。

第三只眼解读：

房地产企业，如果是一般纳税人，基本上也都是一般纳税人，销售房地产老项目，即房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。那人家在营改增之后还是可以持续的进行销售的，可以选择适用简易计税方法以5%征收率计税。

依照国家税务总局公告2016年第18号的规定，房地产老项目是指：

（一）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；
（二）《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

8.房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目，按照5%的征收率计税。

第三只眼解读：

即使房地产开发企业是小规模纳税人，那销售自行开发的房地产项目，无论是老项目还是新项目，也不能按小规模纳税人的3%征收率计税，而是要按5%的征收率计税。这儿一是保持与营业税的税负平衡，不能按3%的征收率简易计税，也是不能降的太多税啊，但是小规模纳税人说不定卖二套房子就成为一般纳税人了，但是对于老项目征收率是5%，对于新项目就要适用11%的税率了，由于小规模纳税人也不能抵扣，转到一般纳税人抵扣权利就过了，所以还不如一开始就转为一般纳税人呢，这需要企业自己做好评估的交易额进行提前安排。

9.房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

第三只眼解读：

房地产开发企业原来营业税是预收款项时，就视为不动产的纳税义务发生时间，按5%计算缴纳营业税，现在不完全这样规定了，预收款项时按3%预征，是预缴增值税，不是纳税义务发生时间，这有点像土地增值税了。

注意，这儿可没有说是一般纳税人还是小规模纳税人，适用的规则都是一样的。

纳税义务发生时间的规定是这样的：纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

预收款可是还没有卖房子呢，期房并不是不动产，因此这个规则是有趣的发生了改变，对于房地产企业来讲，也不失为一个好的消息。至于房地产销售房屋的纳税义务发生时间，没有规定，各地税务机关就有不同的解释了，如交付，如合同约定之类，因为如果还在预缴款时计税，是怕房地产企业的进项税额开始取得不充分，后面销项交了，进项还留抵着，这不是不好吗，所以政府部门想的比较周全，先定个预缴吧。

10.个体工商户销售购买的住房，应按照附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第五条的规定征免增值税。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：个体工商户的住房借鉴了自然人的业务处理：

五、个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。
个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。
办理免税的具体程序、购买房屋的时间、开具发票、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）、《国家税务总局 财政部 建设部关于加强房地产税收管理的通知》（国税发〔2005〕89号）和《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》（国税发〔2005〕172号）的有关规定执行。

11.其他个人销售其取得（不含自建）的不动产（不含其购买的住房），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

第三只眼解读：

自然人销售非住房，不含自建的，那允许以差额计算销售额，按5%征收率计算应纳税额，当然也是在不动产所在地进行纳税申报。这儿没有必要规定预缴了，直接不动产所在地计算缴纳就可以了。

（九）不动产经营租赁服务。

下表为不动产经营租赁服务的增值税处理汇总表：

1.一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法,按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人出租其2016年4月30日前取得的与机构所在地不在同一县（市）的不动产，应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这也是对于过渡期的不动产出租的，本来一般纳税人的税率是11%，但是人家原来没有抵扣过，同时参照营业税的税率，那就对2016年4月30日前取得的不动产，按5%简易征收计税吧。

2.公路经营企业中的一般纳税人收取试点前开工的高速公路的车辆通行费，可以选择适用简易计税方法，减按3%的征收率计算应纳税额。

试点前开工的高速公路，是指相关施工许可证明上注明的合同开工日期在2016年4月30日前的高速公路。

第三只眼解读：

公路经营企业中的一般纳税人，对于试点前开工，注意是开工，不是经营的，则可以按3%征收率计算应纳税额。注意这儿是减按3%，即1/1.05*3%来适用选择简易的方法。但是如果是选择了一般计税方法的，那只能是用11%的税率。

财税[2016]47号进一步补充了如下的简易适用规则：

一般纳税人收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。试点前开工，是指相关施工许可证注明的合同开工日期在2016年4月30日前。

3.一般纳税人出租其2016年5月1日后取得的、与机构所在地不在同一县（市）的不动产，应按照3％的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这儿仍是规定了预征的概念，由于正常的税率是11%，所以预征3%，别征过头了，机构所在地税务机关可能“不高兴”了，回来再作纳税申报处理。

4.小规模纳税人出租其取得的不动产（不含个人出租住房），应按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人出租与机构所在地不在同一县（市）的不动产，应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

小规模纳税人也是一样，对于出租的不动产，按5%征收率计算应纳税款，同样进行预缴并回来纳税申报。

5.其他个人出租其取得的不动产（不含住房），应按照5%的征收率计算应纳税额。

第三只眼解读：

自然人出租非住房的不动产，按5%征收率在不动产所在地计算缴纳税款，不需要考虑回来纳税申报之说，反正也没有机构所在地税务户口之类的管理。

6.个人出租住房，应按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额。

第三只眼解读：

个人出租住房，要优惠对待，按1.5%计算应纳税额。注意有的地方是综合征收，不仅有增值税，还有附加税费、个税，还有印花税等，同时也要考虑起征点的问题，所以这个规定仍要看各地的执行方式了。

理解这个公式的表现形式是：x/(1+5%)*1.5%，相当于折算的征收率仍然是5%，减按1.5%，是后面的5%变为1.5%来计算了。

（十）一般纳税人销售其2016年4月30日前取得的不动产（不含自建），适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。上述纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

上面已说明了这种情形之下适用简单计税方法的计算，那如果选择了一般计税方法的，则以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额，但是在不动产所在地预征时，是允许扣除不动产的原价或作价的，好给机构所在地的财政留下些余额。回来统一计算纳税申报时，只能用抵扣处理，因为差额是不让扣除的，只是预缴让先模拟扣着而已。

房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，以及一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用，按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这儿主要是规定了一个不动产所在地的预征问题。但这儿并没有点明房地产开发企业销售不动产，如有跨地区的情形，是不是要预缴增值税，没有说得特别明白。有一些地方税务机关对此进行了说明，这个我们要继续关注一下。毕竟房地产开发企业多是以开发项目为公司注册的，因此多是机构与房产所在地处在一块儿。

一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

第三只眼解读：

这儿主要是规定了一般纳税人销售其试点前自建不动产，选择用一般计税方法的，在所在地的预征问题。

（十一）一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者计划单列市）提供建筑服务或者销售、出租取得的与机构所在地不在同一省（自治区、直辖市或者计划单列市）的不动产，在机构所在地申报纳税时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地或者不动产所在地省级税务机关，在一定时期内暂停预缴增值税。

第三只眼解读：

这儿并不是解决跨县(市)的情形，是解决跨省的财政问题，因为省内的转移多或少由省解决，而国家税务总局解决的是省之间的财政划分问题，这种情形估计还是存在的，但操作起来估计是麻烦的，如果纳税人之后在不动产所在地没有项目了呢，暂停也没有作用，同时也未规定说哪个地方税务机关可以退税处理，看来要谨慎处理这个地区间的财政影响的涉税处理问题。

（十二）纳税地点。

属于固定业户的试点纳税人，总分支机构不在同一县(市)，但在同一省(自治区、直辖市、计划单列市)范围内的，经省(自治区、直辖市、计划单列市)财政厅(局)和国家税务局批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报缴纳增值税。

第三只眼解读：

省内汇总纳税，已经授权到省级财政和国家税务机关，当然争取到汇总纳税的利益还是更好的。但是在汇总纳税的时候，有的时候涉及变卖废旧物品时，这些能不能汇总纳税，还是要结合申请或当地税务机关的要求进行。通常象金融企业，由于共享的采购非常多，建议进行申请汇总纳税。

对于这一点，考虑到金融企业的特点，因此在国家税务总局公告2016年第23号中对此进一步提出了支持与开具发票方式的提示：

原以地市一级机构汇总缴纳营业税的金融机构，营改增后继续以地市一级机构汇总缴纳增值税。同一省(自治区、直辖市、计划单列市)范围内的金融机构，经省(自治区、直辖市、计划单列市) 国家税务局和财政厅(局)批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管国税机关申报缴纳增值税。

采取汇总纳税的金融机构，省、自治区所辖地市以下分支机构可以使用地市级机构统一领取的增值税专用发票、增值税普通发票、增值税电子普通发票；直辖市、计划单列市所辖区县及以下分支机构可以使用直辖市、计划单列市机构统一领取的增值税专用发票、增值税普通发票、增值税电子普通发票。

（十三）试点前发生的业务。

1.试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。

2.试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。

3.试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。

第三只眼解读：

这儿主要是说明了，旧事旧处理，原来是地税机关申报的营业税的事，无论是补税，还是退税，都不要跟国税机关去办理，而是继续按营业税的规定处理。（不过有一些地方是国地税不分的，比如上海，就没有说国税机关、地税机关，就是上海税务局）。

这儿比较担心的就是我们的地税机关对于营业税的检查，估计会有一些动作，因为国税机关不管营业税，历史上的问题可不能就一下子没有人管了，所以适当的进行营业税的检查，也是营改增之后地税机关可以“大有作为”的一个事。

（十四）销售使用过的固定资产。

一般纳税人销售自己使用过的、纳入营改增试点之日前取得的固定资产，按照现行旧货相关增值税政策执行。

使用过的固定资产，是指纳税人符合《试点实施办法》第二十八条规定并根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

第三只眼解读：

《试点实施办法》第二十八条：固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。

现行旧货相关增值税的政策：国税函[2009]90号规定纳税人销售旧货，应开具普通发票，不得自行开具或者由税务机关代开增值税专用发票。财税[2009]9号规定纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。

从2014年7月1日起，依据财税[2014]57号文件：《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）第二条第（一）项和第（二）项中“按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税”调整为“按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税”。

注意，这儿并没有说是旧货，而是按照旧货的政策执行，其实应叫做已使用过的固定资产处理，这儿要注意以下几点：

（1）这些固定资产是有形动产的固定资产，不包括会计核算中的低值易耗品，后者再变卖，如果是一般纳税人，则直接按17%的税率以货物计算增值税的销项税额。

（2）这儿说的试点前，可并不是指全部的固定资产，而是指那些没有得到抵扣权利的固定资产，即用于营业税等目的的。而如果试点时，这个企业因为其他经营事项，已认定为一般纳税人了，此时要看是不是可以在原来就允许抵扣的，如果原来允许抵扣，不管是不是真的抵扣了（如取得普通发票或取得专用发票未抵扣的），只能按17%税率，不能按旧货的增值税政策使用。

（3）小规模纳税人销售时如何处理呢，依照财税[2009]9号规定，是按3%确定销售额，减按2%的征收率计算增值税缴纳。

（4）旧货的情形是不得开具增值税专用发票的（自开或代开），在要求时只能开具增值税的普通发票。注意上面的“依照3%征收率减按2%”，在开具发票时，只能按3%开具出来，因为不可能价税合计出现这样一个逻辑的，对于按3%计算出来的多的点儿，在纳税申报时，填在减免项下抵回来处理。

注意，这儿写的是“按照”，可并不是“选择”，有的企业说，我们就不按旧货来，我们按17%正常的税率计税开具发票，还能奈我何呢？这可马虎不得呢，如何呢，我们可以看看一个裁决案例，有时真不是我们想的那样充满“天真”的童年。

上诉人华润水泥（长治）有限公司与被上诉人长治市国家税务局稽查局税务行政处罚一案二审行政判决书

山西省长治市中级人民法院

行 政 判 决 书

（2015）长行终字第31号

上诉人（原审原告）华润水泥（长治）有限公司，住所地长治市潞城市翟店镇崇道村西。

法定代表人周龙山，董事长。
委托代理人刘百顺，该公司财务经理。
委托代理人刘勤，该公司税务经理。
被上诉人（原审被告）长治市国家税务局稽查局，住所地长治市城西北路39号。
法定代表人宋满堂，局长。
委托代理人肖文奇，该局科长。
委托代理人崔化琴，山西化晴律师事务所律师。

上诉人华润水泥（长治）有限公司（以下简称华润公司）因税务行政处罚一案，不服长治市城区人民法院作出的（2014）城行初字第63号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭，于2015年3月9日公开开庭审理了本案。上诉人华润公司的委托代理人刘百顺、刘勤，被上诉人长治市国家税务局稽查局（以下简称长治国税稽查局）的委托代理人肖文奇、崔化琴到庭参加了诉讼。本案现已审理终结。

原判认定，2013年1月6日，长治国税稽查局根据长治市国家税务局《关于开展2012年税收专项检查工作的通知》，对华润公司的税务情况进行立案审查，同日向其送达了税务检查通知书，于1月9日对其财务账簿进行了调查并取证，于8月23日送达《行政处罚事项告知书》，告知其听证的权利，并于9月2日作出长国税稽（2013）101号税务行政处罚决定。华润公司不服，向长治市国家税务局提起行政复议。长治市国家税务局于2014年1月23日作出长国税复决字（2014）1号行政复议决定，以企业所得税中调减应纳税所得额主要事实不清，调整金额错误，定性无法律依据为由，撤消了该处罚决定，并责令长治国税稽查局重新作出具体行政行为。

2014年4月25日，长治国税稽查局作出长国税稽重罚（2014）1号税务行政处罚决定。认定华润公司存在以下违法事实：（一）增值税方面的违法事实。1.2011年4月，华润公司从华宝集团潞州水泥制品有限公司取得增值税专用发票，其中申报抵扣增值税进项税3708949.12元不符合规定，根据《增值税暂行条例》第九条、财税（2008）170号通知第四条第（二）项、财税（2009）9号通知第二条第（一）项、国税（2009）90号通知第一条第（一）项规定，应当转出此项增值税进项税；2.2011年7月、9月、2012年9月华润公司从长治市明鑫保温工程有限公司购进材料用于房屋、防水工程申报抵扣增值税进项税10193.04元，不符合法律规定。根据《增值税暂行条例实施细则》第二十三条第三款规定，应当转出此项增值税进项税；3.2011年7月至11月、2012年1月至10月华润公司向中国中材国际工程股份有限公司天津分公司转供水、电，未计销售收入，未计提增值税销项税共计169720.20元，根据《增值税暂行条例》第一条、第二条第（一）项、第五条规定，应当补提此项增值税；4.2011年10月至2012年10月向华润混凝土（潞城）有限公司销售柴油未计销售收入、未计提增值税销项税共计223803.40元，根据《增值税暂行条例》第一条、第二条第（一）项、第五条规定，应当补提此项增值税；5.销售废旧材料，未计销售收入，未计提增值税销项税共计9962.90元，根据《增值税暂行条例》第一条、第二条第（一）项、第五条规定，应当补提此项增值税。（二）企业所得税方面的违法事实。1.2011年，未取得发票税前列支费用共计14300元，未做纳税调整。其中包括列支会议费2000元、汽车保养费10000元、密码费500元、清洁费1500元、劳务费300元。根据《发票管理办法》第二十一条规定，应调增纳税所得额14300元；2.2011年列支与取得收入无关的职工结婚费用2500元，未做纳税调整，根据《企业所得税法》第十条第（八）项规定，应调增纳税所得额2500元；3.2011年税前列支的取得销售方长北华艺汽车精品美容用品商行开具的非法发票1070元、长治市郊区兴业百货经销部5000元、长治市郊区长北商场爱香柜台460元、长治市城区宝越超市2360元，以上共计8890元，未做纳税调整。根据《发票管理办法》第二十一条规定，应调增企业所得税纳税所得额8890元。根据《税收征收管理法》第六十四条第一款规定，对上述增值税方面的违法行为，除责令限期改正外，决定对其中第2至5项处以10000元罚款；对企业所得税方面的违法行为，除责令限期改正外，决定处以5000元罚款。同日，将处罚决定送达华润公司。

华润公司不服该处罚决定，向长治市国家税务局提起行政复议。长治市国家税务局于2014年8月11日作出的长国税复决字（2014）2号行政复议决定，维持了该处罚决定。2014年8月27日，华润公司以长治国税稽查局作出的行政处罚决定，认定事实不清，适用法律错误为由，向长治市城区人民法院提起行政诉讼，请求撤销处罚决定，并退还罚款15000元。

原判认为，根据《税收征收管理法》第十四条、第五十四条、《税收征收管理法实施细则》第九条之规定，长治国税稽查局具有对本辖区内的企业涉税情况进行检查，并对违法行为予以处罚的法定职责。根据财税（2008）170号通知第四条第（二）项、财税（2009）9号通知第二条第（一）项、国税函（2009）90号通知第一条第（一）项之规定，2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税，应当开具普通发票，不得开具增值税专用发票，不得抵扣进项税。《增值税暂行条例》第九条规定，纳税人购进货物或应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院主管部门有关规定的，其进项税不得从销项税额中抵扣。本案中，在华润公司购进华宝集团潞州水泥制品有限公司的固定资产中，华润公司取得了华宝集团潞州水泥制品有限公司为其按照17%税率开具的总价税为5850万元的增值税专用发票。其中有价税21817347.76元的固定资产系华宝集团潞州水泥制品有限公司于2008年12月31日前购进或自制的，依据上述规定应当按4%征收率减半征收增值税，开具普通发票。华润公司违规取得并申报抵扣的增值税进项税3708949.12元，应当予以转出。故长治国税稽查局关于此项事实的认定，事实清楚，证据确凿。

根据《增值税暂行条例》第十条、《增值税暂行条例实施细则》第二十三条第三款规定，纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程，不动产在建工程属非增值税应税项目，不得从销项税额中抵扣。本案中，华润公司从长治市明鑫保温工程有限公司购进防水材料用于不动产，并申报的抵扣增值税进项税10193.04元，违反了上述规定，应当予以转出。故长治国税稽查局认定此项事实清楚，证据确凿。

根据《增值税暂行条例》第一条、第二条第（一）项、第五条规定，在境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，除法律、法规另有规定外，应当按17%税率乘以销售额计算缴纳增值税。本案中，华润公司向中材国际天津分公司转供水、电，未计销项税169720.20元，向华润混凝土（潞城）有限公司销售柴油，未计销项税223803.40元，销售废旧材料未计销项税9962.90元。依规定华润公司应当按17%税率缴纳增值税。故长治国税稽查局要求华润公司补提上述未计销售收入的增值税销项税，事实清楚，证据确凿。

根据《发票管理办法》第三条、第二十一条、《企业所得税法》第五条、第八条、第十条、《税收征收管理法》第十九条之规定，发票是销售商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动的有效凭证；合法有效的发票是财务报销凭证，是认定企业在是实际经营中是否产生支出的依据；企业根据合法、有效凭证记账，进行核算。在本案中，华润公司未取得发票税前列支14300元，税前列支与取得收入无关的职工结婚费用2500元，取得销售方开具的非法发票税前列支8890元，上述税前列支款项依法应当计入企业应纳税所得额进行纳税。故长治国税稽查局要求华润公司调增企业纳税所得额，认定事实清楚，证据确凿。

《税收征收管理法》第六十四条第一款规定，纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。本案中，长治国税稽查局针对华润公司上述违法行为，鉴于其尚未造成少缴税款的情节，作出责令限期改正，并处以15000元的罚款的处罚决定，认定事实清楚，适用法律正确，处罚幅度适当。此外，长治国税稽查局作出被诉行政处罚的过程中，履行了立案、调查、审批、告知权利、决定及送达的程序，符合《行政处罚法》和相关税收法律、法规的规定，程序合法。华润公司起诉要求撤销行政处罚决定，退还罚款的诉讼请求，没有事实和法律依据，法院不予支持，判决驳回诉讼请求。

华润公司上诉称，对于被上诉人认定的增值税方面的第一点，“简易办法4%减半征收”属税收优惠政策，《税收减免管理办法（试行）》（国税发（2005）129号）第五条已有明确规定。享受“减免税”优惠政策有其法定程序，“申请”是享受“减免税”前置条件。但上游企业山西华宝潞州水泥制品有限公司未曾提出过申请，故不应适用“简易办法4%减半征收”优惠。对于被上诉人认定的企业所得税方面，第1点、第3点共计调增企业所得税应纳税所得额23190元适用法律错误。《发票管理办法》明确了其适用范围是“在中华人民共和国境内印制、领购、开具、取得、保管、缴销发票的单位和个人必须遵守本办法”，与所得税纳税调整无任何关联。被上诉人仅依据《发票管理办法》认定上诉人应“调增企业所得税应纳税所得额23190元”适用法律错误，应予撤销。同时，上诉人的纳税行为均为真实发生并有相关合同等予以证实，并无“编造”的行为存在，不应适用《税收征收管理法》的规定予以处罚15000元。一审判决中对于事实认定的文字表述与处罚决定及答辩不一致，也未对上诉人提出的“适用法律错误”问题作出认定，一审中还存在违反法定程序的情形。故请求二审法院撤销一审判决，撤销被上诉人长国税稽重罚（2014）1号《税务行政处罚决定书》，由被上诉人退还上诉人所缴纳的罚款15000元。

被上诉人长治国税稽查局答辩称，就增值税方面，认定事实清楚，适用法律正确。上诉人取得违规开具的增值税专用发票，不符合法律规定，取得的进项税额不得抵扣。上诉人认为上游企业是自行放弃减免税税收优惠，而选择按适用税率缴纳税款是对税法的误读。根据财政部国家税务总局《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税（2009）9号）第二条第（一）项、第（三）项、国家税务总局《关于增值税简易征收办法征收政策有关管理问题的通知》（国税函（2009）90号）第一条第（一）项规定，纳税人销售已使用过的固定资产不属可选择按简易办法征收增值税项目，不能按17%税率缴纳增值税。其开具增值税专用发票的真实意图是少缴税款，而不是放弃所谓“税收优惠政策”。至于上诉人认为已经按17%的税率缴纳了增值税款，就应该予以抵扣，是对税收政策的又一误读。企业所得税方面，认定事实清楚，适用法律正确。合法有效的凭证是企业所得税税前扣除的依据。没有发票或没有符合规定的发票就无法认定企业是否实际产生过合理开支，法律法规对此有明确规定。上诉人主张的23190元支出有14300元没有取得任何发票凭证，8890元凭证是4份虚假发票，主张的23190元支出显然缺乏事实基础。被上诉人根据《中华人民共和国税收征收管理法》的规定，对上诉人在增值税方面的违法行为，转出增值税进项税，补提增值税合计4122628.66元，并处以罚款10000元；对企业所得税方面的违法行为，调增2011年应纳税所得额25690元，罚款5000元。上诉人的行为影响了计税依据的正确计算，属于《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条第一款规定的“编造虚假计税依据”行为，作出的处罚事实清楚，适用法律正确。原审法院认定事实清楚，适用法律正确，审理程序并无不当。请二审法院查明事实，维持原判。

双方当事人在一审提供的证据，随案移送本院。

经庭审质证，双方当事人未提出新的质证意见，本院认可原审法院的认证意见，确认原判认定的事实。

本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条、第五十四条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条规定，按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。依据上述规定，长治国税稽查局作为市一级税务机构，有权对本行政区域内的税务违法行为进行查处。

依据《中华人民共和国增值税暂行条例》第九条，参照财政部国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税（2008）170号）第四条第（二）项、财政部国家税务总局《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策通知》（财税（2009）9号）第二条第（一）项，2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的一般纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。应开具普通发票，不得开具增值税专用发票。可见此处关于“4%减半”的征收率是法定征收率。上诉人取得山西华宝潞州水泥制品有限公司销售其2008年12月31日以前购置的固定资产21817347.76元开具的增值税专用发票，申报抵扣增值税进项税3708949.12元，不符合法律规定，应当转出增值税进项税3708949.12元。上诉人认为应由开票企业提出申请或备案，得到税务机关批准后方可适用“4%减半”征收率的观点于法无据，本院不予认可。关于增值税方面做出的行政处罚决定，对此责令限期改正，对第2至5项并处罚款10000元，并无不当，属认定事实清楚，证据确凿，适用法律法规正确，应予维持。

《中华人民共和国税收征收管理法》第二十一条规定，单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。国家税务总局《关于印发﹤进一步加强税收征管若干具体措施﹥的通知》（国税发（2009）114号）第六条、国家税务总局《关于进一步加强普通发票管理工作的通知》（国税发（2008）80号）第八条第（二）项明确规定纳税人取得不符合规定的发票，不得用于税前扣除。上诉人在企业所得税方面未取得发票税前列支费用14300元，取得销售方开具的非法发票税前列支费用8890元，依法应予调增应纳税所得额共计23190元。然而被上诉人长治国税稽查局在长国税稽重罚（2014）1号税务行政处罚决定中，对于此两项应予调增应纳税所得额所适用的法律依据仅仅为《中华人民共和国发票管理办法》第二十一条，即“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。”属适用法律错误，应予撤销。

《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条第一款规定：纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处以五万元以下罚款。此处“编造”应做广义理解，提供不实纳税材料，未依法进行税项填报，影响税务机关依法进行税款征收工作的，都可理解为“编造虚假计税依据”的行为。上诉人认为其并无“编造”行为的理由不成立。另，一审判决中“违规取得”的表述，与处罚决定、答辩中“取得违规开具”的表述，乃是文字上的瑕疵，不影响语义和对事实的认定。由于本案案情复杂，一审法院已向山西省高级人民法院申请延长审理期限，并得到同意延长批复，判决、结案日期合法。

依据《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（一）项、第（二）项第2目、第六十一条第（二）项的规定，判决如下：

一、撤销长治市城区人民法院（2014）城行初字第63号行政判决；
二、维持长治市国家税务局稽查局长国税稽重罚（2014）1号税务行政处罚决定第（一）项，即对增值税方面的处罚决定；
三、撤销长治市国家税务局稽查局长国税稽重罚（2014）1号税务行政处罚决定第（二）项，即对企业所得税方面的处罚决定；
四、责令长治市国家税务局稽查局于本判决生效之日起三十日内，对华润水泥（长治）有限公司企业所得税方面违法行为重新作出具体行政行为；
五、驳回华润水泥（长治）有限公司的其他诉讼请求。

一审案件受理费50元，二审案件受理费50元，共计100元，由华润水泥（长治）有限公司、长治市国家税务局稽查局各承担50元。

本判决为终审判决。

审　判　长　　赵学成
代理审判员　　温福宝
代理审判员　　谭占云

二〇一五年三月十九日
书　记　员　　窦丽琴

（十五）扣缴增值税适用税率。

境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的，按照适用税率扣缴增值税。

第三只眼解读：

这个在代扣代缴的规定中已经说清楚了，以税率代扣代缴计算，而不是征收率，这一点儿要非常关注。不然代扣代缴少了，钱付出去了，跟谁要税是个大问题。不过有的同志说我们是“包税”的，能少交点就少交点，如果真要少交点，对于劳务的代扣代缴(增值税暂行条例下)真是没有明确过税率代扣代缴的表述，那是有的谈一下的。

（十六）其他规定。

1.试点纳税人销售电信服务时，附带赠送用户识别卡、电信终端等货物或者电信服务的，应将其取得的全部价款和价外费用进行分别核算，按各自适用的税率计算缴纳增值税。

第三只眼解读：

有的同志认为，为何这儿的赠送允许采用“打包”的形式处理呢，是不是所有的销售赠送都可以这样处理呢，可能并不是这样简单，电信营改增时，已经明确了此规则，这也是电信企业特殊性要求进行明确的一个规则，对于我们金融企业促销赠的小礼物，则当下是没有这个待遇的，基本上难以认为赠送不用作视同销售处理。而电信是可以就收到的款项拆分，而不是加上一块视同销售，这对于计税销售额和收款一致，如果收款少，计税销售额大，那纳税人自然易“吃亏”。

不过我们也要知道，对于我购买的类同空调一样，商家同时提供的安装，那这是“一条龙”服务，并不是什么赠送，还有我们住宾馆，人家早上送一个早餐，这其实不是送，也不是所得，人家就是这样销售中包括的，真不好直接叫人家是赠送。别营改增了，看什么眼都是“红”的。

2.油气田企业发生应税行为，适用《试点实施办法》规定的增值税税率，不再适用《财政部 国家税务总局关于印发<油气田企业增值税管理办法>的通知》（财税〔2009〕8号）规定的增值税税率。

第三只眼解读：

依照财税[2009]8号，油气田企业提供的生产性劳务，增值税税率为17%，这是不是可以说有税率下降了呢？

二、原增值税纳税人[指按照《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）(以下称《增值税暂行条例》)缴纳增值税的纳税人]有关政策

第三只眼解读：

虽然这个政策是说的营改增的试点政策，适用于服务、无形资产和不动产，但是对于货物、加工修理修配，那理论上是不能管理的，人家要动必须单独修订。但为了两者一致性协调，不要在重大的规则上产生根本性差异，同时作出相应的与营改增试点政策的对接，那财税[2016]36号也是承财税[2013]106号对原增值税纳税人适用的规则作出内容修订。

（一）进项税额。

1.原增值税一般纳税人购进服务、无形资产或者不动产，取得的增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额，准予从销项税额中抵扣。

2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

第三只眼解读：

这儿重点了解一下，原增值税一般纳税人是什么定义？就是指不是按试点营改增认定的一般纳税人，而是依照增值税暂行条例认定的增值税范围的一般纳税人。

2.原增值税一般纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额准予从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

原来规定的是不能抵扣，现在营改增政策已不限制抵扣，所以直接修订为可以抵扣了。

3.原增值税一般纳税人从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，按照规定应当扣缴增值税的，准予从销项税额中抵扣的进项税额为自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

这也是承营改增的政策确定的抵扣的新凭据，但这儿并没有包括劳务，劳务是不认可的，即加工修理修配的代扣代缴的增值税，都不认可。

4.原增值税一般纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务，用于《销售服务、无形资产或者不动产注释》所列项目的，不属于《增值税暂行条例》第十条所称的用于非增值税应税项目，其进项税额准予从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

这也是基于新增的营改增而达到可以抵扣的应税目的了。

5.原增值税一般纳税人购进服务、无形资产或者不动产，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（1）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费。其中涉及的无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

（2）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

（4）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

（5）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

（6）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

（7）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

上述第（4）点、第（5）点所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

与营改增的政策对接，直接套用过来了。

6.已抵扣进项税额的购进服务，发生上述第5点规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

7.已抵扣进项税额的无形资产或者不动产，发生上述第5点规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=无形资产或者不动产净值×适用税率

8.按照《增值税暂行条例》第十条和上述第5点不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式，依据合法有效的增值税扣税凭证，计算可以抵扣的进项税额：

可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/（1+适用税率）×适用税率

上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。

第三只眼解读：

第6、7、8与财税[2016]36号规定的适用政策一致，待遇也一致了。承上例，这儿也没有提及有征收率代开的增值税专用发票行不行？因为适用税率是公式中列名的，并没有包括征收率，这一点需要进一步关注，理论上是一样的事，因为那也是一种抵扣的率呢。

（二）增值税期末留抵税额。

原增值税一般纳税人兼有销售服务、无形资产或者不动产的，截止到纳入营改增试点之日前的增值税期末留抵税额，不得从销售服务、无形资产或者不动产的销项税额中抵扣。

第三只眼解读：

其这个规定有了，还是将原来的增值税事项，与营改增的事项没有整体考虑，本来纳税人只有一个身份，而不得让原来的留抵，不得用营改增的事项产生的销项抵扣，还不是一家人的概念。

参照财会[2012]13号《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》文件：

二、增值税期末留抵税额的会计处理

试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月月初的增值税留抵税额按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。 开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记 “应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记 “应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。 “应交税费——增值税留抵税额”科目期末余额应根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示。

企业在计算当期应纳税额时，首先将当期实际发生的进项税额予以抵扣，虽然当期既销售货物，又有提供本次营改增的应税事项，但其当期实际发生的进项税额不需要单独核算，可以从当期应税销项税额中予以抵扣。但是对于留底形成的挂账的进项税额，由于原来都是有应税销售形成的，在营改增以后，也只能用于抵扣营改增以后形成的原来应税部分的税款。通常的方法是先计算出当月的应纳税额，然后按货物等销项税额的比例分出其对应的应纳税额，这个应纳税额去抵减原来的留抵税额。

我们来看一个国家税务总局培训时的例子就明白了：

某市A 纳税人为增值税一般纳税人，在2016 年5 月1 日前，仅按照《增值税暂行条例》缴纳增值税，截止2016 年4 月30 日期末留抵税额10 万元。2016 年5 月，发生17%货物及劳务销项税额20 万元，发生11%服务、不动产和无形资产的销项税额30 万元，本月发生的进项税额为30 万元。

2016 年5 月（税款所属期）申报表主表填报方法：

注：为方便举例说明，在填写案例中只截取了申报表的部分栏次（下同），填写的数据可能存在不完整的情况。

1.本月主表第13 栏“上期留抵税额”，本栏“一般项目”列“本月数”填写“0”；“本年累计”填写“100000”，即将上期申报表第20 栏“期末留抵税额”“本月数”，结转到本栏。

2.主表第18 栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”在填写时，需要进行计算，具体步骤如下：

第一步，计算出当期一般计税方法的应纳税额。用第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”-第18 栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”。计算过程：

应纳税额=销项税额-进项税额=500000-300000=200000

第二步：计算出当期一般货物及劳务销项税额比例。要用到《附列资料（一）》中数据。

计算过程：一般货物及劳务销项税额比例＝（《附列资料（一）》第10 列第1、3 行之和-第10 列第6 行）÷主表

第11 栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”×100％=200000÷500000×100％=40%。

第三步：计算出当期一般计税方法的一般货物及劳务应纳税额。计算过程：

一般计税方法的一般货物及劳务应纳税额=一般计税方法的应纳税额×一般货物及劳务销项税额比例=200000×40%=80000

第四步：将“货物和劳务挂账留抵税额本期期初余额”与“一般计税方法的一般货物及劳务应纳税额”两个数据相比较，取二者中小的数据。80000<100000

经过上述计算，主表第18 栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”应当填写80000。

3. 主表第19 栏“应纳税额”“一般项目”列“本月数”＝第11 栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”-第18 栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”-第18 栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”。

即：500000-300000-80000=120000

4.第20 栏“期末留抵税额” “一般项目”列“本年累计”本栏“一般项目”列“本年累计”＝第13 栏“上期留抵税额”“一般项目”列“本年累计”-第18 栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”。

即：100000-80000=20000。

这20000 元是期末尚未抵扣完的挂账留抵税额，可以结转至下期继续在货物及劳务的销项税额中抵扣。

（三）混合销售。

一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

上述从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

第三只眼解读：与营改增的政策相一致。

附件3：

营业税改征增值税试点过渡政策的规定

一、下列项目免征增值税

解三只眼解读：

免征增值税多是从营业税下的免税政策延续下来的，也有之前营改增试点政策汇集而来的。

（一）托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务。

托儿所、幼儿园，是指经县级以上教育部门审批成立、取得办园许可证的实施0-6岁学前教育的机构，包括公办和民办的托儿所、幼儿园、学前班、幼儿班、保育院、幼儿院。

公办托儿所、幼儿园免征增值税的收入是指，在省级财政部门和价格主管部门审核报省级人民政府批准的收费标准以内收取的教育费、保育费。
民办托儿所、幼儿园免征增值税的收入是指，在报经当地有关部门备案并公示的收费标准范围内收取的教育费、保育费。
超过规定收费标准的收费，以开办实验班、特色班和兴趣班等为由另外收取的费用以及与幼儿入园挂钩的赞助费、支教费等超过规定范围的收入，不属于免征增值税的收入。

（二）养老机构提供的养老服务。

养老机构，是指依照民政部《养老机构设立许可办法》（民政部令第48号）设立并依法办理登记的为老年人提供集中居住和照料服务的各类养老机构；养老服务，是指上述养老机构按照民政部《养老机构管理办法》（民政部令第49号）的规定，为收住的老年人提供的生活照料、康复护理、精神慰藉、文化娱乐等服务。

（三）残疾人福利机构提供的育养服务。

（四）婚姻介绍服务。

（五）殡葬服务。

殡葬服务，是指收费标准由各地价格主管部门会同有关部门核定，或者实行政府指导价管理的遗体接运（含抬尸、消毒）、遗体整容、遗体防腐、存放（含冷藏）、火化、骨灰寄存、吊唁设施设备租赁、墓穴租赁及管理等服务。

（六）残疾人员本人为社会提供的服务。

（七）医疗机构提供的医疗服务。

医疗机构，是指依据国务院《医疗机构管理条例》（国务院令第149号）及卫生部《医疗机构管理条例实施细则》（卫生部令第35号）的规定，经登记取得《医疗机构执业许可证》的机构，以及军队、武警部队各级各类医疗机构。具体包括:各级各类医院、门诊部(所)、社区卫生服务中心(站)、急救中心(站)、城乡卫生院、护理院(所)、疗养院、临床检验中心，各级政府及有关部门举办的卫生防疫站(疾病控制中心)、各种专科疾病防治站(所)，各级政府举办的妇幼保健所(站)、母婴保健机构、儿童保健机构，各级政府举办的血站(血液中心)等医疗机构。

本项所称的医疗服务，是指医疗机构按照不高于地（市）级以上价格主管部门会同同级卫生主管部门及其他相关部门制定的医疗服务指导价格（包括政府指导价和按照规定由供需双方协商确定的价格等）为就医者提供《全国医疗服务价格项目规范》所列的各项服务，以及医疗机构向社会提供卫生防疫、卫生检疫的服务。

（八）从事学历教育的学校提供的教育服务。

1.学历教育，是指受教育者经过国家教育考试或者国家规定的其他入学方式，进入国家有关部门批准的学校或者其他教育机构学习，获得国家承认的学历证书的教育形式。具体包括：

（1）初等教育：普通小学、成人小学。

（2）初级中等教育：普通初中、职业初中、成人初中。

（3）高级中等教育：普通高中、成人高中和中等职业学校（包括普通中专、成人中专、职业高中、技工学校）。

（4）高等教育：普通本专科、成人本专科、网络本专科、研究生（博士、硕士）、高等教育自学考试、高等教育学历文凭考试。

2.从事学历教育的学校，是指：

（1）普通学校。

（2）经地(市)级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。

（3）经省级及以上人力资源社会保障行政部门批准成立的技工学校、高级技工学校。

（4）经省级人民政府批准成立的技师学院。

上述学校均包括符合规定的从事学历教育的民办学校，但不包括职业培训机构等国家不承认学历的教育机构。

3.提供教育服务免征增值税的收入，是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育服务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准并按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、考试报名费收入，以及学校食堂提供餐饮服务取得的伙食费收入。除此之外的收入，包括学校以各种名义收取的赞助费、择校费等，不属于免征增值税的范围。

学校食堂是指依照《学校食堂与学生集体用餐卫生管理规定》（教育部令第14号）管理的学校食堂。

（九）学生勤工俭学提供的服务。

（十）农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。

农业机耕，是指在农业、林业、牧业中使用农业机械进行耕作(包括耕耘、种植、收割、脱粒、植物保护等)的业务；排灌，是指对农田进行灌溉或者排涝的业务；病虫害防治，是指从事农业、林业、牧业、渔业的病虫害测报和防治的业务；农牧保险，是指为种植业、养殖业、牧业种植和饲养的动植物提供保险的业务；相关技术培训，是指与农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护业务相关以及为使农民获得农牧保险知识的技术培训业务；家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治业务的免税范围，包括与该项服务有关的提供药品和医疗用具的业务。

（十一）纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆在自己的场所提供文化体育服务取得的第一道门票收入。

（十二）寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入。

（十三）行政单位之外的其他单位收取的符合《试点实施办法》第十条规定条件的政府性基金和行政事业性收费。

（十四）个人转让著作权。

（十五）个人销售自建自用住房。

（十六）2018年12月31日前，公共租赁住房经营管理单位出租公共租赁住房。

公共租赁住房，是指纳入省、自治区、直辖市、计划单列市人民政府及新疆生产建设兵团批准的公共租赁住房发展规划和年度计划，并按照《关于加快发展公共租赁住房的指导意见》（建保〔2010〕87号）和市、县人民政府制定的具体管理办法进行管理的公共租赁住房。

（十七）台湾航运公司、航空公司从事海峡两岸海上直航、空中直航业务在大陆取得的运输收入。

台湾航运公司，是指取得交通运输部颁发的“台湾海峡两岸间水路运输许可证”且该许可证上注明的公司登记地址在台湾的航运公司。

台湾航空公司，是指取得中国民用航空局颁发的“经营许可”或者依据《海峡两岸空运协议》和《海峡两岸空运补充协议》规定，批准经营两岸旅客、货物和邮件不定期（包机）运输业务，且公司登记地址在台湾的航空公司。

（十八）纳税人提供的直接或者间接国际货物运输代理服务。

1.纳税人提供直接或者间接国际货物运输代理服务，向委托方收取的全部国际货物运输代理服务收入，以及向国际运输承运人支付的国际运输费用，必须通过金融机构进行结算。

2.纳税人为大陆与香港、澳门、台湾地区之间的货物运输提供的货物运输代理服务参照国际货物运输代理服务有关规定执行。

3.委托方索取发票的，纳税人应当就国际货物运输代理服务收入向委托方全额开具增值税普通发票。

（十九）以下利息收入。

1.2016年12月31日前，金融机构农户小额贷款。

小额贷款，是指单笔且该农户贷款余额总额在10万元（含本数）以下的贷款。

所称农户，是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户。位于乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户；有本地户口，但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。

2.国家助学贷款。

3.国债、地方政府债。

第三只眼解读：

国债、地方政府债券的利息收入，理解上不是纳税人自己计提的利息，也不是企业所得税中那种计提的利息转让时也算免税收入的概念，而是指真正的收到的利息收入。这一点在实践当中可能存在调整困难或者理解争议。比如有的企业认为反正是个时间性差异，我就不去考虑取得还是计提了，这确实是对于本轮营改增的一个原则性的挑战，但当下却仍没有说明清楚。

4.人民银行对金融机构的贷款。

第三只眼解读：

这儿只是界定了对金融机构的贷款利息收入，并没有说明人民银行就不缴增值税。

5.住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放的个人住房贷款。

6.外汇管理部门在从事国家外汇储备经营过程中,委托金融机构发放的外汇贷款。

7.统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息。

统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。

统借统还业务，是指：

（1）企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位，下同），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。

（2）企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。

第三只眼解读：

统借统还的政策其实有几个因素还是存在争议，比如何为集团，借款企业取得的统借统还的合同如何举证属此类型，同时如果其发生的费用，如何在企业所得税上处理，这些在不同的税种下面有不同的思考方式。

增值税下，金融机构借款本身的发票如何开具，原来营业税下是利息单，借款企业进行分摊处理，现在利息费用不得用于抵扣，因此不同承担费用的机构要专用发票也没有用，就为一个税前扣除，所以仍会延续旧的处理方式。

（二十）被撤销金融机构以货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等财产清偿债务。

被撤销金融机构，是指经人民银行、银监会依法决定撤销的金融机构及其分设于各地的分支机构，包括被依法撤销的商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司、城市信用社和农村信用社。除另有规定外，被撤销金融机构所属、附属企业，不享受被撤销金融机构增值税免税政策。

（二十一）保险公司开办的一年期以上人身保险产品取得的保费收入。

一年期以上人身保险，是指保险期间为一年期及以上返还本利的人寿保险、养老年金保险，以及保险期间为一年期及以上的健康保险。

人寿保险，是指以人的寿命为保险标的的人身保险。

养老年金保险，是指以养老保障为目的，以被保险人生存为给付保险金条件，并按约定的时间间隔分期给付生存保险金的人身保险。养老年金保险应当同时符合下列条件：

1.保险合同约定给付被保险人生存保险金的年龄不得小于国家规定的退休年龄。

2.相邻两次给付的时间间隔不得超过一年。

健康保险，是指以因健康原因导致损失为给付保险金条件的人身保险。

上述免税政策实行备案管理，具体备案管理办法按照《国家税务总局关于一年期以上返还性人身保险产品免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第65号）规定执行。

第三只眼解读：

依照财税[2016]46号文件：享受免征增值税的一年期及以上返还本利的人身保险包括其他年金保险，其他年金保险是指养老年金以外的年金保险。

（二十二）下列金融商品转让收入。

1.合格境外投资者（QFII）委托境内公司在我国从事证券买卖业务。

2.香港市场投资者（包括单位和个人）通过沪港通买卖上海证券交易所上市A股。

3.对香港市场投资者（包括单位和个人）通过基金互认买卖内地基金份额。

4.证券投资基金（封闭式证券投资基金，开放式证券投资基金）管理人运用基金买卖股票、债券。

5.个人从事金融商品转让业务。

（二十三）金融同业往来利息收入。

1.金融机构与人民银行所发生的资金往来业务。包括人民银行对一般金融机构贷款，以及人民银行对商业银行的再贴现等。

第三只眼解读：

人民银行的收入作为免税收入处理。

2.银行联行往来业务。同一银行系统内部不同行、处之间所发生的资金账务往来业务。

第三只眼解读：

同一银行可能存在内部结算的问题，但是内部之间的结算利息，不作为应税收入处理，这也是突破单个银行作为纳税人身份的一种例外规定。但是对于农信社，其本身是存在这样的问题，各个联社之间是独立的法人，那法人之间就不属于这个内部的性质了，虽然管理上还是“人”与“形式”上的一家。

3.金融机构间的资金往来业务。是指经人民银行批准，进入全国银行间同业拆借市场的金融机构之间通过全国统一的同业拆借网络进行的短期(一年以下含一年)无担保资金融通行为。

第三只眼解读：

同业往来受到限制，只有满足同业拆借网络进行的才作为免税处理。如线上、无担保、短期的三个条件，这是较过去的理解更为严格了。

如果真是这样理解，就真的要“犯错”了，不是你的错，而是我们还有补丁文件的“出现”，即财税[2016]46号文件：金融机构开展下列业务取得的利息收入，属于《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号，以下简称《过渡政策的规定》）第一条第（二十三）项所称的金融同业往来利息收入：

（一）质押式买入返售金融商品。
质押式买入返售金融商品，是指交易双方进行的以债券等金融商品为权利质押的一种短期资金融通业务。

（二）持有政策性金融债券。
政策性金融债券，是指开发性、政策性金融机构发行的债券。

4.金融机构之间开展的转贴现业务。

第三只眼解读：

这个也是同来往来的一种类同性质的处理。

金融机构是指：
　　（1）银行：包括人民银行、商业银行、政策性银行。
　　（2）信用合作社。
　　（3）证券公司。
　　（4）金融租赁公司、证券基金管理公司、财务公司、信托投资公司、证券投资基金。
　　（5）保险公司。
　　（6）其他经人民银行、银监会、证监会、保监会批准成立且经营金融保险业务的机构等。

第三只眼解读：

这儿金融机构并没有小贷公司什么事，这就有点儿不“一视同仁”的感觉，其实涉及小贷公司的身份、企业所得税准备金的税前扣除标准以及这个增值税的身份，都还是难以突破。

（二十四）同时符合下列条件的担保机构从事中小企业信用担保或者再担保业务取得的收入(不含信用评级、咨询、培训等收入)3年内免征增值税：

1.已取得监管部门颁发的融资性担保机构经营许可证，依法登记注册为企(事)业法人，实收资本超过2000万元。

2.平均年担保费率不超过银行同期贷款基准利率的50%。平均年担保费率=本期担保费收入/(期初担保余额+本期增加担保金额)×100%。

3.连续合规经营2年以上，资金主要用于担保业务，具备健全的内部管理制度和为中小企业提供担保的能力，经营业绩突出，对受保项目具有完善的事前评估、事中监控、事后追偿与处置机制。

4.为中小企业提供的累计担保贷款额占其两年累计担保业务总额的80%以上，单笔800万元以下的累计担保贷款额占其累计担保业务总额的50%以上。

5.对单个受保企业提供的担保余额不超过担保机构实收资本总额的10%，且平均单笔担保责任金额最多不超过3000万元人民币。

6.担保责任余额不低于其净资产的3倍，且代偿率不超过2%。

担保机构免征增值税政策采取备案管理方式。符合条件的担保机构应到所在地县(市)主管税务机关和同级中小企业管理部门履行规定的备案手续，自完成备案手续之日起，享受3年免征增值税政策。3年免税期满后，符合条件的担保机构可按规定程序办理备案手续后继续享受该项政策。

具体备案管理办法按照《国家税务总局关于中小企业信用担保机构免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第69号）规定执行，其中税务机关的备案管理部门统一调整为县（市）级国家税务局。

（二十五）国家商品储备管理单位及其直属企业承担商品储备任务，从中央或者地方财政取得的利息补贴收入和价差补贴收入。

国家商品储备管理单位及其直属企业，是指接受中央、省、市、县四级政府有关部门(或者政府指定管理单位)委托，承担粮(含大豆)、食用油、棉、糖、肉、盐(限于中央储备)等6种商品储备任务，并按有关政策收储、销售上述6种储备商品，取得财政储备经费或者补贴的商品储备企业。利息补贴收入，是指国家商品储备管理单位及其直属企业因承担上述商品储备任务从金融机构贷款，并从中央或者地方财政取得的用于偿还贷款利息的贴息收入。价差补贴收入包括销售价差补贴收入和轮换价差补贴收入。销售价差补贴收入，是指按照中央或者地方政府指令销售上述储备商品时，由于销售收入小于库存成本而从中央或者地方财政获得的全额价差补贴收入。轮换价差补贴收入，是指根据要求定期组织政策性储备商品轮换而从中央或者地方财政取得的商品新陈品质价差补贴收入。

（二十六）纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

1.技术转让、技术开发，是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询，是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

与技术转让、技术开发相关的技术咨询、技术服务，是指转让方（或者受托方）根据技术转让或者开发合同的规定，为帮助受让方（或者委托方）掌握所转让（或者委托开发）的技术，而提供的技术咨询、技术服务业务，且这部分技术咨询、技术服务的价款与技术转让或者技术开发的价款应当在同一张发票上开具。

2.备案程序。试点纳税人申请免征增值税时，须持技术转让、开发的书面合同，到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

第三只眼解读：

当前有很多的所谓“技术开发、技术转让”享受免税的优惠，虽然本次的注释内容较原来分类有所变化，但是对于技术的定义本身就没有所谓的标准，所以对于一些从事软件开发等单位，本来是属于“信息技术服务”的范围，往往更多是走的技术开发进行的免税处理。不过因为营改增，这些单位的“好日子”估计也难以实施了，当然出口方面的影响是较小的。

（二十七）同时符合下列条件的合同能源管理服务：

1.节能服务公司实施合同能源管理项目相关技术，应当符合国家质量监督检验检疫总局和国家标准化管理委员会发布的《合同能源管理技术通则》（GB/T24915-2010）规定的技术要求。

2.节能服务公司与用能企业签订节能效益分享型合同，其合同格式和内容，符合《中华人民共和国合同法》和《合同能源管理技术通则》（GB/T24915-2010）等规定。

（二十八）2017年12月31日前，科普单位的门票收入，以及县级及以上党政部门和科协开展科普活动的门票收入。

科普单位，是指科技馆、自然博物馆，对公众开放的天文馆（站、台)、气象台（站)、地震台(站)，以及高等院校、科研机构对公众开放的科普基地。

科普活动，是指利用各种传媒以浅显的、让公众易于理解、接受和参与的方式，向普通大众介绍自然科学和社会科学知识，推广科学技术的应用，倡导科学方法，传播科学思想，弘扬科学精神的活动。

（二十九）政府举办的从事学历教育的高等、中等和初等学校（不含下属单位），举办进修班、培训班取得的全部归该学校所有的收入。

全部归该学校所有，是指举办进修班、培训班取得的全部收入进入该学校统一账户，并纳入预算全额上缴财政专户管理，同时由该学校对有关票据进行统一管理和开具。

举办进修班、培训班取得的收入进入该学校下属部门自行开设账户的，不予免征增值税。

（三十）政府举办的职业学校设立的主要为在校学生提供实习场所、并由学校出资自办、由学校负责经营管理、经营收入归学校所有的企业，从事《销售服务、无形资产或者不动产注释》中“现代服务”（不含融资租赁服务、广告服务和其他现代服务）、“生活服务”（不含文化体育服务、其他生活服务和桑拿、氧吧）业务活动取得的收入。

（三十一）家政服务企业由员工制家政服务员提供家政服务取得的收入。

家政服务企业，是指在企业营业执照的规定经营范围中包括家政服务内容的企业。

员工制家政服务员，是指同时符合下列3个条件的家政服务员：

1.依法与家政服务企业签订半年及半年以上的劳动合同或者服务协议，且在该企业实际上岗工作。

2.家政服务企业为其按月足额缴纳了企业所在地人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险等社会保险。对已享受新型农村养老保险和新型农村合作医疗等社会保险或者下岗职工原单位继续为其缴纳社会保险的家政服务员，如果本人书面提出不再缴纳企业所在地人民政府根据国家政策规定的相应的社会保险，并出具其所在乡镇或者原单位开具的已缴纳相关保险的证明，可视同家政服务企业已为其按月足额缴纳了相应的社会保险。

3.家政服务企业通过金融机构向其实际支付不低于企业所在地适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

（三十二）福利彩票、体育彩票的发行收入。

（三十三）军队空余房产租赁收入。

第三只眼解读：

免税并不等于不能开具普通发票，但是军队当下多是开具的军队的票据给纳税人入账，多有人存在困惑，但当前国家也在限制军队从事的商业活动。

（三十四）为了配合国家住房制度改革，企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房取得的收入。

（三十五）将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。

（三十六）涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。

家庭财产分割，包括下列情形：离婚财产分割；无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；房屋产权所有人死亡，法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人依法取得房屋产权。

（三十七）土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。

（三十八）县级以上地方人民政府或自然资源行政主管部门出让、转让或收回自然资源使用权（不含土地使用权）。

（三十九）随军家属就业。

1.为安置随军家属就业而新开办的企业，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

享受税收优惠政策的企业，随军家属必须占企业总人数的60%（含）以上，并有军（含）以上政治和后勤机关出具的证明。

2.从事个体经营的随军家属，自办理税务登记事项之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

随军家属必须有师以上政治机关出具的可以表明其身份的证明。

按照上述规定，每一名随军家属可以享受一次免税政策。

（四十）军队转业干部就业。

1.从事个体经营的军队转业干部，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

2.为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，凡安置自主择业的军队转业干部占企业总人数60%（含）以上的，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

享受上述优惠政策的自主择业的军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。

二、增值税即征即退

（一）一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

（二）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务和有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务和融资性售后回租业务的试点纳税人中的一般纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述规定执行；2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照上述规定执行，2016年8月1日后开展的有形动产融资租赁业务和有形动产融资性售后回租业务不得按照上述规定执行。

（三）本规定所称增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

第三只眼解读：

由于这个税负是明确了包括全部价款和价外费用，对于本金部分，如直租，计算下来难以超过3%，但是这次售后回租纳入贷款服务，其本金不含在销售额中了，基数是了很大的下降，是不是会带来对这一优惠政策的热情呢。

当然这个税负中是指当期，税务机关理论要认可企业的当月或当季的税负，但是也有的要求是按全部来统算，这是一个很有意思的逻辑问题。

三、扣减增值税规定

（一）退役士兵创业就业。

1.对自主就业退役士兵从事个体经营的，在3年内按每户每年8000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。纳税人的实际经营期不足一年的，应当以实际月份换算其减免税限额。换算公式为：减免税限额=年度减免税限额÷12×实际经营月数。

纳税人在享受税收优惠政策的当月，持《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》以及税务机关要求的相关材料向主管税务机关备案。

2.对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用自主就业退役士兵，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元，最高可上浮50%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

本条所称服务型企业是指从事《销售服务、无形资产、不动产注释》中“不动产租赁服务”、“商务辅助服务”（不含货物运输代理和代理报关服务）、“生活服务”（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第251号）登记成立的民办非企业单位。

纳税人按企业招用人数和签订的劳动合同时间核定企业减免税总额，在核定减免税总额内每月依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。纳税人实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定减免税总额的，以实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加为限；实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加大于核定减免税总额的，以核定减免税总额为限。

纳税年度终了，如果企业实际减免的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定的减免税总额，企业在企业所得税汇算清缴时扣减企业所得税。当年扣减不足的，不再结转以后年度扣减。

计算公式为：企业减免税总额=∑每名自主就业退役士兵本年度在本企业工作月份÷12×定额标准。

企业自招用自主就业退役士兵的次月起享受税收优惠政策，并于享受税收优惠政策的当月，持下列材料向主管税务机关备案：

（1）新招用自主就业退役士兵的《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》。

（2）企业与新招用自主就业退役士兵签订的劳动合同（副本），企业为职工缴纳的社会保险费记录。

（3）自主就业退役士兵本年度在企业工作时间表。

（4）主管税务机关要求的其他相关材料。

3.上述所称自主就业退役士兵是指依照《退役士兵安置条例》（国务院、中央军委令第608号）的规定退出现役并按自主就业方式安置的退役士兵。

4.上述税收优惠政策的执行期限为2016年5月1日至2016年12月31日，纳税人在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

按照《财政部 国家税务总局 民政部关于调整完善扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2014〕42号）规定享受营业税优惠政策的纳税人，自2016年5月1日起按照上述规定享受增值税优惠政策，在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件3第一条第（十二）项城镇退役士兵就业免征增值税政策，自2014年7月1日起停止执行。在2014年6月30日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

（二）重点群体创业就业。

1.对持《就业创业证》（注明“自主创业税收政策”或“毕业年度内自主创业税收政策”）或2015年1月27日前取得的《就业失业登记证》（注明“自主创业税收政策”或附着《高校毕业生自主创业证》）的人员从事个体经营的，在3年内按每户每年8000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。

上述人员是指：

（1）在人力资源社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上的人员。

（2）零就业家庭、享受城市居民最低生活保障家庭劳动年龄内的登记失业人员。

（3）毕业年度内高校毕业生。高校毕业生是指实施高等学历教育的普通高等学校、成人高等学校毕业的学生；毕业年度是指毕业所在自然年，即1月1日至12月31日。

2.对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用在人力资源社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上且持《就业创业证》或2015年1月27日前取得的《就业失业登记证》（注明“企业吸纳税收政策”）人员，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元，最高可上浮30%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

按上述标准计算的税收扣减额应在企业当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税税额中扣减，当年扣减不足的，不得结转下年使用。

本条所称服务型企业是指从事《销售服务、无形资产、不动产注释》中“不动产租赁服务”、“商务辅助服务”（不含货物运输代理和代理报关服务）、“生活服务”（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第251号）登记成立的民办非企业单位。

3.享受上述优惠政策的人员按以下规定申领《就业创业证》：

（1）按照《就业服务与就业管理规定》（劳动和社会保障部令第28号）第六十三条的规定，在法定劳动年龄内，有劳动能力，有就业要求，处于无业状态的城镇常住人员，在公共就业服务机构进行失业登记，申领《就业创业证》。其中，农村进城务工人员和其他非本地户籍人员在常住地稳定就业满6个月的，失业后可以在常住地登记。

（2）零就业家庭凭社区出具的证明，城镇低保家庭凭低保证明，在公共就业服务机构登记失业，申领《就业创业证》。

（3）毕业年度内高校毕业生在校期间凭学生证向公共就业服务机构按规定申领《就业创业证》，或委托所在高校就业指导中心向公共就业服务机构按规定代为其申领《就业创业证》；毕业年度内高校毕业生离校后直接向公共就业服务机构按规定申领《就业创业证》。

（4）上述人员申领相关凭证后，由就业和创业地人力资源社会保障部门对人员范围、就业失业状态、已享受政策情况进行核实，在《就业创业证》上注明“自主创业税收政策”、“毕业年度内自主创业税收政策”或“企业吸纳税收政策”字样，同时符合自主创业和企业吸纳税收政策条件的，可同时加注；主管税务机关在《就业创业证》上加盖戳记，注明减免税所属时间。

4.上述税收优惠政策的执行期限为2016年5月1日至2016年12月31日，纳税人在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

按照《财政部 国家税务总局 人力资源社会保障部关于继续实施支持和促进重点群体创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2014〕39号）规定享受营业税优惠政策的纳税人，自2016年5月1日起按照上述规定享受增值税优惠政策，在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件3第一条第（十三）项失业人员就业增值税优惠政策，自2014年1月1日起停止执行。在2013年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

四、金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

上述所称金融企业，是指银行（包括国有、集体、股份制、合资、外资银行以及其他所有制形式的银行）、城市信用社、农村信用社、信托投资公司、财务公司。

第三只眼解读：

关于这第一条，争议与观望仍在。

金融企业，是指银行（包括国有、集体、股份制、合资、外资银行以及其他所有制形式的银行）、城市信用社、农村信用社、信托投资公司、财务公司。这儿是不包括小贷公司的，如何还差这么大呢？

(1)  为何给金融企业，别的企业有没有这样的好事

这是金融企业独一份，因为别的企业即使过了“一百年”，收不到钱也是要计税的，没有这个待遇，国家不会承担企业坏账产生的税款的减少。

(2)  现在的政策如何

自打2009年1月1日财税[2002]182号文件被废止以来，金融企业是没有这个待遇的，即不要考虑什么90天，也不管是不是表内外，计税收入，必须进行计算缴纳营业税，但，同志们还是有想法啊，如何好日子一下子就没有了呢，坚持，再坚持，但我们的财税[2016]36号文件却并不给追溯的，即2009年1月1日－2016年4月30日，有表外利息的金融机构，合规的情形就是计缴营业税。

注：财税[2002]182号的规定：金融企业应收未收利息核算期限按财政部或国家税务总局制定的财务会计制度的有关规定执行。根据《财政部关于缩短金融企业应收利息核算期限的通知》（财金［２００２］５号）规定：从２００２年１月１日起，金融企业应收未收利息核算期限由原来的１８０天调整为９０天。因此，对金融企业贷款利息征收营业税作以下调整：金融企业发放贷款（包括自营贷款和委托贷款，下同）后，凡在规定的应收未收利息核算期内发生的应收利息，均应按规定申报缴纳营业税；贷款应收利息自结息之日起，超过应收未收利息核算期限或贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，按照实际收到利息申报缴纳营业税。

(3)  财税[2016]36号如何理解，费解的一句话

金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

梳理了一下这样的理解：

因为90天内的不冲减收入，这个收入该交税交税，90天后冲减了，税法上不得冲原来交税的部分。但是新产生的，则依实际收入时确认应税收入。那90天内产生的息转息呢，是核算在表外的，这部分没有说要不要拉进来，依照文字的理解，这部分就不拉进来计90天内的应税了。

这政策为何说变就变呢，这也是落实总理的政策不是，让金融企业不增税为目标。

(1)  执行起来还有淡淡的忧伤

如果是执行新会计准则的同志，当下基本不是依照90天作为是不是转表外的判断时点了，会计上人家是根据评估，即1天，100天都有可能。

财税[2016]36号用的是90天为绝对标准，人家会计上是用的“自由裁量权”，这个差异，估计真要难为我们的金融企业去调整了。

(2)  未来还有变化空间吗，到底如何执行呢

首先不是不执行，而是金融企业的会计核算与90天有脱节，不好管呢，至于对表外利息冲减的部分要不要坚持回到2002年那个“美丽的童年”，估计还需要时日，至少这次营改增，可能有胆大的就依照会计上的来，也有人这么讲课吧，但是小编认为站着的说话总是不腰疼的，比如小编，但是企业还是要充分的评估风险的，建议还是执行人家财税[2016]36号文件为好。

五、个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。

个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。

办理免税的具体程序、购买房屋的时间、开具发票、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）、《国家税务总局 财政部 建设部关于加强房地产税收管理的通知》（国税发〔2005〕89号）和《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》（国税发〔2005〕172号）的有关规定执行。

六、上述增值税优惠政策除已规定期限的项目和第五条政策外，其他均在营改增试点期间执行。如果试点纳税人在纳入营改增试点之日前已经按照有关政策规定享受了营业税税收优惠，在剩余税收优惠政策期限内，按照本规定享受有关增值税优惠。

附件4：

跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定

一、中华人民共和国境内（以下称境内）的单位和个人销售的下列服务和无形资产，适用增值税零税率：

（一）国际运输服务。

国际运输服务，是指：

1.在境内载运旅客或者货物出境。

2.在境外载运旅客或者货物入境。

3.在境外载运旅客或者货物。

（二）航天运输服务。

（三）向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务：

1.研发服务。

2.合同能源管理服务。

3.设计服务。

4.广播影视节目(作品)的制作和发行服务。

5.软件服务。

6.电路设计及测试服务。

7.信息系统服务。

8.业务流程管理服务。

9.离岸服务外包业务。

离岸服务外包业务，包括信息技术外包服务（ITO）、技术性业务流程外包服务（BPO）、技术性知识流程外包服务（KPO），其所涉及的具体业务活动，按照《销售服务、无形资产、不动产注释》相对应的业务活动执行。

10.转让技术。

（四）财政部和国家税务总局规定的其他服务。

二、境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税，但财政部和国家税务总局规定适用增值税零税率的除外：

（一）下列服务：

1.工程项目在境外的建筑服务。

2.工程项目在境外的工程监理服务。

3.工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。

4.会议展览地点在境外的会议展览服务。

5.存储地点在境外的仓储服务。

6.标的物在境外使用的有形动产租赁服务。

7.在境外提供的广播影视节目(作品)的播映服务。

8.在境外提供的文化体育服务、教育医疗服务、旅游服务。

（二）为出口货物提供的邮政服务、收派服务、保险服务。

为出口货物提供的保险服务，包括出口货物保险和出口信用保险。

（三）向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务和无形资产：

1.电信服务。

2.知识产权服务。

3.物流辅助服务（仓储服务、收派服务除外）。

4.鉴证咨询服务。

5.专业技术服务。

6.商务辅助服务。

7.广告投放地在境外的广告服务。

8.无形资产。

（四）以无运输工具承运方式提供的国际运输服务。

（五）为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务，且该服务与境内的货物、无形资产和不动产无关。

第三只眼解读：

这个主要是涉及服务出口的事项，但是要明确不得是为境内的货物、无形资产和不动产相关的金融服务。如国家税务总局的解释中提到的例子。举例说明一下，境内某一银行为境内某一集团公司在法国和德国的两家子公司之间相互提供往返法国和德国的旅客提供资金结算服务对新纳入增值税征收范围的金融服务，按跨境服务的原则给予了免税政策。

（六）财政部和国家税务总局规定的其他服务。

三、按照国家有关规定应取得相关资质的国际运输服务项目，纳税人取得相关资质的，适用增值税零税率政策，未取得的，适用增值税免税政策。

境内的单位或个人提供程租服务，如果租赁的交通工具用于国际运输服务和港澳台运输服务，由出租方按规定申请适用增值税零税率。

境内的单位和个人向境内单位或个人提供期租、湿租服务，如果承租方利用租赁的交通工具向其他单位或个人提供国际运输服务和港澳台运输服务，由承租方适用增值税零税率。境内的单位或个人向境外单位或个人提供期租、湿租服务，由出租方适用增值税零税率。

境内单位和个人以无运输工具承运方式提供的国际运输服务，由境内实际承运人适用增值税零税率；无运输工具承运业务的经营者适用增值税免税政策。

四、境内的单位和个人提供适用增值税零税率的服务或者无形资产，如果属于适用简易计税方法的，实行免征增值税办法。如果属于适用增值税一般计税方法的，生产企业实行免抵退税办法，外贸企业外购服务或者无形资产出口实行免退税办法，外贸企业直接将服务或自行研发的无形资产出口，视同生产企业连同其出口货物统一实行免抵退税办法。

服务和无形资产的退税率为其按照《试点实施办法》第十五条第（一）至（三）项规定适用的增值税税率。实行退（免）税办法的服务和无形资产，如果主管税务机关认定出口价格偏高的，有权按照核定的出口价格计算退（免）税，核定的出口价格低于外贸企业购进价格的，低于部分对应的进项税额不予退税，转入成本。

五、境内的单位和个人销售适用增值税零税率的服务或无形资产的，可以放弃适用增值税零税率，选择免税或按规定缴纳增值税。放弃适用增值税零税率后，36个月内不得再申请适用增值税零税率。

六、境内的单位和个人销售适用增值税零税率的服务或无形资产，按月向主管退税的税务机关申报办理增值税退（免）税手续。具体管理办法由国家税务总局商财政部另行制定。

七、本规定所称完全在境外消费，是指：

（一）服务的实际接受方在境外，且与境内的货物和不动产无关。

（二）无形资产完全在境外使用，且与境内的货物和不动产无关。

（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

八、境内单位和个人发生的与香港、澳门、台湾有关的应税行为，除本文另有规定外，参照上述规定执行。

九、2016年4月30日前签订的合同，符合《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件4和《财政部 国家税务总局关于影视等出口服务适用增值税零税率政策的通知》（财税〔2015〕118号）规定的零税率或者免税政策条件的，在合同到期前可以继续享受零税率或者免税政策。