3.13 向境外支付款项代扣代缴税款

通常我们银行向境外支付外汇有几种情形：一是支付境外利息，二是支付境外服务费，三是支付境外软件使用等特许权使用费。那针对这几种情况，营改增有何影响呢。

首先要说的是营改增前或后代扣代缴政策没有变化，因为境外单位或个人适用的政策是一致的，除非其适用的业务也从营业税转变为增值税了。

其次，代扣代缴的主体在抵扣上发生了变化，因为境内的金融机构营改增了，所以代扣代缴的税款中，增值税是可以抵扣的了，这是好事。

[举例]

某银行的北京分行向境外支付利息费用10万元，支付咨询服务费用20万元(服务完全在境外发生)，此时如何进行代扣代缴税款。

(1) 当下营改增之前，利息费用还是代扣代缴营业税，根据大陆与香港的税务安排，利息代扣代缴企业所得税可以适用协定的税率是7%，即100000*7%=7000元，代扣代缴营业税是100000*5%=5000元，代扣代缴附加税费是5000*12%=600元。

注意上面代扣代缴所得税时，营业税及附加是不得扣除后再计算的，这是所得税代扣代缴的规定^[1]。

对于咨询服务费，这就是增值税的代扣代缴了，首先这里要明确20万元属于含税销售额，那换算为不含税收入是200000/1.06=188679元，则代扣代缴增值税是188679*6%=11321元，代扣代缴附加税费是11321*12%=1358.52元。

注意，这里是没有所得税的，如果有所得税，首先这里要用的是不含税金额算的，不像营业税时不让扣除一样。为何这样说，这也是有规定的，国家税务总局公告2013年第9号^[2]规定，营业税改征增值税试点中的非居民企业，取得《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定的所得，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。

还有一点必须注意，有的同志说，不对啊，非居民可不是一般纳税人，这里如何用6%来计算代扣代缴呢，这就是主权表现的一方面了，理论上他们都是小规模纳税人的身份，没有抵扣啊，但是我们营改增以来，坚持的政策就是适用税率，而不是小规模的征收率的概念，所以不论是不是公平之类的，就这样执行的，别较真了。

就说这个服务费，营改增之前我们的会计处理是这样的：

借：业务及管理费 200000

贷：银行存款 187320.48

贷：应交税费-应交增值税 11321

贷：应交税费-应交附加税费 1358.52

那要是营改增之后呢，我们可以抵扣了，是这样处理的：

借：业务及管理费 188679

借：应交税费-应交增值税(进项税额) 11321

贷：银行存款 187320.48

贷：应交税费-应交增值税(代扣代缴税费或其他科目) 11321

贷：应交税费-应交附加税费 1358.52

这还没有完，注意，上面我们考虑的增值税、营业税、所得税的计算都是考虑了税款是人家承担的情形，那要是人家约定税款是境内方全部或部分承担呢，此时我们可以借鉴一下税务机关在宣传资料当中的内容，来快速的理解，无非就是将税款反算要计算完整。因为约定的是给人家的不含税净额。

[举例]

向境外支付特许权使用费^[3]价款100元，境外方承担相应境内的税款，包括企业所得税与增值税，假设增值税适用税率为6%，企业所得税代扣代税税率10%，附加税费10%（下同）。

扣缴增值税 = 100/(1+6%) * 6% = 94.34 ×6% = 5.66元

扣缴企业所得税= 94.34×10% = 9.43元

扣缴附加税费 = 5.66×10% = 0.57元

实际应支付给非居民企业的税后价款 = 100-5.66-9.43-0.57 = 84.34元。

注：这一段是税款全由境外的单位承担，即代扣代缴是明确的，扣缴的是人家的，在合同中约定给付境外单位的款项是全部含税的，但这些我们也不能代扣代缴多了，不然人家真的害怕了，只能跟你约定是要净额了，又得进入下面的折腾的内容。

承上例，如上述支付境外净所得是84.34元，税费全部由境内接受方承担，如何计算代扣代缴的企业所得税与增值税及附加税费。

含税所得 = 84.34/（1-10%-6%×10%）= 94.34元

扣缴企业所得税 = 94.34×10% = 9.43元

扣缴增值税 = 94.34×6% = 5.66元

扣缴附加税费 = 5.66×10% = 0.57元

注：这里可以验证一下，94.34+5.66=100元，仍是总价款的概念，与上述例中的金额是一样的。

承上例，如上述支付约定是企业所得税由境外提供服务方承担，增值税与附加税费由境内接受方承担。

含附加税所得 = 100/（1-6%×10%）= 100.60元

扣缴承担增值税 = 100.60×6% = 6.04元

扣缴承担附加税费 = 6.04×10% = 0.6元

扣缴企业所得税 = 100.60×10% = 10.06元

承上例，如上述支付约定是增值税与附加税由境外提供服务方承担，企业所得税由境内接受方承担。

设企业的增值税计税价款为a，应缴增值税为T。由于附加税费为价内税且由外方负担，所以在推算计税基础时不需考虑。 （100-T）/(1-10%) * 6% = T 且 T = 6%a，因此（100-6%a）/(1-10%) = a，a= 100/(1+6%-10%)

计税价款 = 100/(1+6%-10%) = 104.17元

扣缴增值税 = 104.17×6% = 6.25元

扣缴附加税费 = 6.25×10% = 0.63元

扣缴企业所得税 = 104.17×10% = 10.42元

全含税价款应为104.17+6.25 = 110.42元

应支付给非居民的价款为 = 110.42-6.25-0.63-10.42 = 93.12元

110.42-10.42=100，是约定的境外取得的金额，其中只包括了增值税及附加税费部分。

^[1]　根据国税发[2009]3号规定：股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额，不得扣除税法规定之外的税费支出。

^[2]　国家税务总局公告2013年第9号，即《国家税务总局关于营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告》。

^[3]　特许权使用费就是无形资产的一项，所得税上视为来源于境内所得，增值税上视为技术使用的一种，所以按营改增以来的政策规定，要代扣代缴增值税，同时也要代扣代缴增值税的附加税费。