【增值税疑难问题100问】征管篇-不同“包税”情形下各项税款的计算差异

通常对外支付外汇,在5万美元及以上的,需要在税务机关履行备案手续,5万美元以下的,由企业自行办理支付,财税人员对于这个处理程序是比较熟悉的。笔者有时在跟客户交流时发现,大家似乎有一种“天然”的想法,就是不扣缴税款是有利的,毕竟少交税啊。今天我们在这儿交流一下在境内向境外支付时,增值税及附加代扣代缴的影响到底如何。

【案例】某企业支付境外单位一笔特许权使用费,其扣缴时适用的税率是6%,2018年8月支付的款项是106万元,折算为不含税金额为100万元,增值税额为6万元。若税款全部由境外方承担,假设依据规定没有企业所得税的扣缴,则企业代扣代缴的税款是60000元,附加税费是增值税的12%,共计7200元。此时的会计处理为:

借:管理费用                           1000 000

应交税费——应交增值税(进项税额)           60 000

贷:应付账款                           1 060 000

借:应付账款                           1 060 000

贷:银行存款                           992 800

应交税费——代扣代缴增值税            60 000

——代扣代缴附加税费                  7200

此时的计算数据表如下(使用大力税手官网工具箱中的对外付汇计税计算器,下同):

上述扣缴的增值税,相当于是国家征收的增值税,也是一样允许支付方抵扣的。在上面的案例中,我们提到的是增值税及其附加由境外方承担的处理,下面我们再来看看如果税款由境内方承担会是什么结果。

假设若对方支付的款项仍是 1 060 000 元,此时由境内方承担相应的税款,附加税费是有相应的反算处理的。计算数据如下:

境外单位取得的净额是1060000元,此时的进项税额是64061.24元,与境外方承担的60000元相比多了4061.24元,会计处理如下:

借:管理费用                          1067687.35

应交税费——应交增值税(进项税额)         64061.24

贷:银行存款                          1060000

应交税费——代扣代缴增值税           64061.24

——代扣代缴附加税费                 7687.35

此时我们进一步假设,若该企业当期的销项税额是20万元,没有其他进项税额,对于上述两个约定承担税款的情形,我们来比较一下对利润表的影响(见表4-5)。

增值税是价外税,其影响是通过管理费用进入利润表中的,最后大家可以发现,外方承担税款的情形下,对境内方肯定是有利的,相应对于利润总额的影响是67200元,其实就是增值税及其附加税费的合计,我们从开始即可发现这样的结果。但是,基于上述的分析方式,我们对此再做一个分假设,若仍是境内承担税款,但该公司认为不宜扣缴增值税,而税务机关认为需要扣缴增值税,此时会不会也得到上述的不利结果呢?

【案例】承上例,若改为支付境外服务费,当期销项税额仍为20万元,服务费的一个情形是代为承担增值税与附加税费,鉴于企业会计人员判断,认为属于完全在境外发生不需要扣缴、不应征税,在这种看似有税务争议的情形下,通常我们的理解就是不扣缴有利,因为没有税款流出啊。是不是这样呢?我们来看比较的结果(见表4-6)。

不扣缴情形下的会计处理如下:

借:管理费用        1060000

贷:应付账款        1060000

借:应付账款        1060000

贷:银行存款        1060000

大家可以发现,如果税款由境内方承担,增值税部分是可以抵扣的,这一点相当于扣缴后又得到了抵扣,利益又回来了,相当于对增值税应纳税额是没有影响的。余下的就是附加税费的影响,表4-6中的64061.24×12%=7687.35(元),即为附加税费的金额,如果承担了增值税,增值税又抵扣了当期的销项税额,其附加税费无形中会减少7687.35元,但由于是自己承担的税费,管理费用的总额又会多7687.35元,两者相抵,相当于结果一致。

所以如果约定就是境内方承担税款,在纠结可交与可不交之时,财务人员或许想到的是绝对额的差异,其实分析下来是没有差异的。

最后需要提示大家关注城市维护建设税立法的征求意见稿中,不再提对外支付费用时,需要随扣缴的增值税一并扣缴城市维护建设税,关注最后的结果会如何。