【张钦光】这些凭据怎么可能属于增值税扣税凭证？

这些凭据怎么可能属于增值税扣税凭证？

原创 2017-02-21 张钦光 钦光财税干货铺

最近拜读了重庆国税、济南高新国税等多个地方国税机关的官方公众号转发的一篇文章《非专用发票不得抵扣？“营改增”七种特殊情形例外》（后附原文链接），对于这篇从多地税务机关刊登的文章，有必要认真的跟相关人员探讨一下：文中列举的那列特殊的凭据真的都属于增值税扣税凭证？

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第二十六明确规定：增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

既然有这么明确的规定，为什么还能把不属于以上凭据的其他凭证定义为“增值税扣税凭证”?我们对于文中列举的有歧义的几种情况一一进行分析。

一、特殊抵扣凭证三：购进农产品核定抵扣无需扣税凭证。

根据财政部、国家税务总局发布的《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》(财税[2012]38号）规定，2012年7月1日开始，我国以生产乳及乳制品、酒及酒精、植物油的一般纳税人企业为试点，取消其采购农产品原料在购进环节抵扣进项税额制度，改为销售时按照核定的农产品单耗率或耗用率计算抵扣进项税额。

根据文件规定，此类行业的农产品进项抵扣是根据不同方法测算出来的，而不是根据发票金额计算出来，所以在实务中形成了以下理论：进项税靠核定，取得的农产品购进发票计成本。

但是，事实真是这样？企业如果无法取得农产品购进发票，只影响所得税而不影响进项税额的抵扣？

我们参考下企业所得税的核定征收。

2008年3月6日 国税发[2008]30号国家税务总局关于印发《企业所得税核定征收办法》(试行)的通知第九条规定：纳税人的生产经营范围、主营业务发生重大变化，或者应纳税所得额或应纳税额增减变化达到20％的，应及时向税务机关申报调整已确定的应纳税额或应税所得率。

我们可以看到，随着企业实际经营情况的变化，所得税核定额或者核定率需要进行调整，而不是一成不变。

再回到农产品核定抵扣，我们可以关注到：

1、农产品的核定抵扣依然离不开农产品的收购发票，因为农产品收购发票所记载的单价决定了核定抵扣的金额，没有扣税凭证，就失去了计算“当期允许抵扣的农产品增值税进项税额”的基础。

2、农产品的核定抵扣金额，应该是一个需要其他指标来约束的金额，是否应该与企业购进的农产品根据抵扣率计算的可抵扣的进项税额采用孰高孰低原则进行核对？

举例来讲：某企业2017年农产品核定抵扣进项税额1000万元，但年终统算，该企业取得的农产品收购凭据总额为10000万元，如果按照农产品抵扣率来计算，只能抵扣进项税额1300万（=10000*13%），这种情况下，企业只能抵扣1000万元；如果企业取得的农产品收购凭据总额为7000万元，如果按照农产品抵扣率来计算，只能抵扣进项税额910万（=7000*13%），这种情况下，企业只能抵扣910万元；

当然，这个例子仅作参考使用，在实务中存在极大争议，但是要说购进农产品核定抵扣无需扣税凭证，这是绝对错误的。

二、特殊抵扣凭证五：出口货物内销凭证。

对于这个说法，我宁愿相信作者只是开了一个善意的玩笑。

外贸企业发生原记入出口库存账的出口货物转内销或视同内销货物征税的，以及已申报退（免）税的出口货物发生退运并转内销的，外贸企业于发生内销或视同内销货物的当月向主管税务机关申请开具。外贸企业应在取得出口货物转内销证明的下一个增值税纳税申报期内申报纳税时，以此作为进项税额的抵扣凭证使用。

流程确实如此（目前，这个手续已经有取消的迹象，济南市已经有区税务机关不再要求办理此手续），但是，出口货物内销凭证只不过是一个手续审批结果而已，企业计入进项税额抵扣的最根本的依据，是企业购入转内销出口货物的经认证的进项发票。出口货物内销凭证，不是增值税扣税凭证。

三、特殊抵扣凭证七：开具土地价款取得的省级财政票据。

作者认为：房地产项目土地成本，以差额扣除方式以予抵扣。差额征税，是指营改增纳税人以取得的全部价款和价外费用扣除支付给规定范围纳税人的规定项目价款后的不含税余额为销售额进行征税的方法。房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

如果差额征税项目的允许扣减项被定义为“抵扣凭证”的话，那抵扣凭证多了去了：

1、建筑业一般纳税人简易计税项目的分包额取得的发票，算抵扣凭证？

2、旅行社一般纳税人采用简易计税方法，那取得的各种门票、车票等算抵扣凭证？

3、劳务派遣公司采用简易计税方法，为客户代发的工资、社保、个税等，算抵扣凭证？......

差额征税，是一种特殊的计算应税收入的方式，可扣除部分就不是一个进项税额抵扣的概念，此类凭证怎么又能被定义为：特殊的抵扣凭证？

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