《财政部国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税〔2016〕47号)规定:
一、劳务派遣服务政策
一般纳税人提供劳务派遣服务,可以按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)的有关规定,以取得的全部价款和价外费用为销售额,按照一般计税方法计算缴纳增值税;也可以选择差额纳税,以取得的全部价款和价外费用,扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额,按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
小规模纳税人提供劳务派遣服务,可以按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)的有关规定,以取得的全部价款和价外费用为销售额,按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税;也可以选择差额纳税,以取得的全部价款和价外费用,扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额,按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
选择差额纳税的纳税人,向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用,不得开具增值税专用发票,可以开具普通发票。
劳务派遣服务,是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求,将员工派遣至用工单位,接受用工单位管理并为其工作的服务。
三、其他政策
(一)纳税人提供人力资源外包服务,按照经纪代理服务缴纳增值税,其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金,不得开具增值税专用发票,可以开具普通发票。
一般纳税人提供人力资源外包服务,可以选择适用简易计税方法,按照5%的征收率计算缴纳增值税。
《增值税一般纳税人登记管理办法》规定:
第二条增值税纳税人(以下简称“纳税人”),年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准(以下简称“规定标准”)的,除本办法第四条规定外,应当向主管税务机关办理一般纳税人登记。
本办法所称年应税销售额,是指纳税人在连续不超过12个月或四个季度的经营期内累计应征增值税销售额,包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。
销售服务、无形资产或者不动产(以下简称“应税行为”)有扣除项目的纳税人,其应税行为年应税销售额按未扣除之前的销售额计算。纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额,不计入应税行为年应税销售额。
我们发现,劳务派遣,对于小规模纳税人来讲,是差额计算增值税,需要用差额前的销售额判断与500万元的关系确定是否要转为一般纳税人,这个大家是理解的,本身也确实是其服务价格当中的组成部分,用差额是“宽容”地考虑了纳税人的税负成本。对于一般纳税人,如果选择用差额方式,也是一样的判断标准,没有选择使用差额方式的,其销售额当然包括“代”用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金等金额。
但是对于人力资源外包服务,本身挣的就是服务费,其“代发的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金”如何成了销售额了呢?比如快递公司把委托人的电脑从北京送到上海,这能成其销售额吗?自然是不行的,因此财税〔2016〕47号文件规定的当然是销售额不包括代发的工资等事项,而不是差额扣减的方式,因为差额与“不包括”是完全不同的概念。
我们再来看,什么事项会破坏这个最基本的理解呢?就是这个“发票”,收取并代为发放的工资、社保和住房公积金,首先不得开具专用发票,估计也没有人会这么开,因为开具了就要计缴税款了(原因是对方可以抵扣),但是可以全额开具增值税普通发票。
——开具这个发票有什么用?给对方作为记账凭据?客户已通过职工薪酬列支了,根本不需要发票就可以扣除。当收据用?笔者理解,这里开具普通发票的说法就是“无中生有”。
——既然开具了普通发票,使是无用的,那也要体现比对的环节啊,开具的发票,现在不能开具不征税的项目,只能开具适用税率的发票。笔者观察到,北京等地方仍认为需要直接将其在差额扣除附表中处理,在一般纳税人的附表一中也是差额扣除的,这是为什么?开具发票后“被迫使”必须“差额”扣除,形式上成了差额计税,套上差额前算500万元的概念,这明显是错上加错。
笔者这样理解:报表解决的是一个问题的处理方式,但不代表在政策上人力资源外包服务就是差额计算增值税。所以仍以其收取的服务费作为主要的统计销售额来比对500万元的一般纳税人标准,而不包括其代发的工资、代缴纳的社会保险与住房公积金。
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