【娟姐说法】当PPP项目遇到增值税期末留抵税额退税制度 2019.3.29

当PPP项目遇到增值税期末留抵税额退税制度

杜娟  娟姐说法  2019-03-29

近期财政部、税务总局、海关总署联合下发《关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部税务总局海关总署公告2019年第39号,以下简称“财税39号公告”)其中,第八项优惠政策表明自2019年4月1日起,试行增值税期末留抵税额退税制度,即符合该公告设定条件的企业可以将未能抵扣的进项税额办理退税,即将留存的进项税额直接变现退还给企业。该制度的出台对很多进项比例较大、且无法全额抵扣的企业是个福音,对降低企业资金成本起到良好的作用,虽然根据目前制度的条件还比较严格,但是对于出口型企业、季节性生产企业无疑是个非常有利的政策。笔者因为近几年一直在PPP项目领域服务,该政策的出台无疑对PPP项目的财务管理以及项目合同提出了新的挑战。

首先,PPP项目的运行模式存在建设期增值税进项累积导致资金占用的困境。PPP项目的起因是促进政府和社会资本方的合作,合作的模式通俗讲就是社会资本方先行建设,后期收益,合作期满资产移交政府。因合作的前期是社会资本方投入期即工程的建设施工或者规划、设计期间,此时社会资本方基本处于采购、自建项目阶段应能获取大量的增值税进项。之前笔者在参加PPP项目谈判期间,多次遇到社会资本方提出项目实施方案中以及物有所值、财政承受能力的财务测算中,对于增值税税负计算没有考虑费用的时间成本的问题(方案里面以估算的方式评估项目所产生的进项税额,然后扣减进项税额作为项目的总投资)。实际上,目前国内已经实施的增值税抵扣政策如销项和进项税额时间发生错配就会产生进项税占用资金产生的时间成本,PPP项目就是典型例子。例如,某PPP项目建设期,社会资本方取得施工单位开具的增值税专用发票,整个施工期取得的进项税额3000万元;社会资本方采购设备获得增值税进项税额1500万元;以及其他设计费、租赁费等开支取得增值税进项税额500万元。整个项目期间增值税进项累计达到5000万的金额。但是,因PPP项目的性质,该等进项税额在建设期根本无法抵扣(因为该阶段既无政府付费也无使用者付费),可是税额产生的资金是社会资本方实打付出去的,这5000万元的进项税额就产生了资金的时间成本。即使项目到了运营期间,政府付费或使用者付费也是逐步展开(类似于分期付款),每期社会资本方可用以抵扣的进项税非常少。见上例,如果该PPP项目的运营期为20年,则社会资本方将在20年内分期获得收益则其取得销项的时间要分20年,则每期可以抵扣的进项也要分20年。计算下来每年社会资本方可以抵扣的进项税额仅为250万,整个进项税导致资金占用的成本一直存在。故此,财税39号公告的出台对于社会资本方是降低占用资金成本的巨大利好,但同时也不可避免的产生PPP项目合同在履行过程中产生新的问题。

其次,社会资本方因提前退税导致后期无需抵扣进项时的争议。前述笔者分析表明社会资本方应当乐于通过使用财税36号公告提前降低增值税进项税额占用的资金成本。但是作为PPP项目的政府方则未必认可社会资本方的该做法。一则,前述笔者谈及PPP项目的实施方案通常对项目总投资金额按照测算依照传统的的销项税额—进项税额的标准进行,如果社会资本方提前将增值税进项进行退税则未来社会资本方可用于抵扣的金额会减少,如果是政府付费为主的项目势必增加了政府付费的金额,故此,政府方对社会资本方是否可以使用财税36号公告的态度应该表现不一。二来,如有项目在实施方案、财务测试时考虑了社会资本方增值税进项占用资金的成本,则更无法接受社会资本方提前使用财税36号公告的政策。故此,笔者估计如适用该政策会引发双方就PPP合同开展新的谈判(包括受增值税税率下降带来的税务问题)。笔者的观点倾向于认可社会资本方提前适用该财税政策,必经该政策可以实际降低项目总投资金额,受益项目合作的各方。

笔者因之前参与的PPP项目中政府缺口补助的项目居多,故此笔者感受到在整个项目招标、合同谈判过程中,政府一直居于强势地位,故此社会资本方可以跟政府谈判的空间较小。但是,项目一旦进入实施阶段,管理完善则科学的项目公司会充分的政策变更给其带来的有利机会在项目成本上精心筹划。财税36号公告的出台对社会资本方是个喜讯,但是能否顺利的在PPP项目上实施还是政府和社会资本方的博弈。当然,笔者希望政府方和社会资本方都能在充分利用政策优惠的前提下,合理的分配责任,切切实实的降低PPP项目总成本。

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郝龙航

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