【孙飞】房地产开发行业涉税问题解析（二）——专题六

房地产开发行业涉税问题解析（二）——专题六

孙飞  问晓税务

房地产行业一直是社会的热点行业，也是一个具有相当复杂度的行业，其中涉及到投资、融资、开发、销售、交付、出租、运营等等多个环节，上下游涉及的企业类型较多，加上营改增的这几年中，各类涉税文件频繁出台，都增加了房地产行业的涉税复杂度。笔者依托于各类文件结合实践中的案例，将房地产开发企业业务分为五个环节，对其中的涉税问题分专题进行案例分析，同时对房地产尽职调查和房地产税务管理架构进行探讨，如有不同观点，欢迎指正。

本文为系列文章《房地产开发行业涉税问题解析》第二篇，后续文章将陆续推出。文章框架如下：

第一篇：房地产开发周期阐述

第二篇：取得土地涉税分析

第三篇：融资环节涉税分析

第四篇：开发销售涉税分析

第五篇：交付清算涉税分析

第六篇：房地产尽职调查涉税探讨

第七篇：地产税务管理探讨

第二篇  取得土地涉税分析

专题六  城镇土地使用税涉税分析

前 言

“因为有明天，我们才能熬过长夜”，度过了披星戴月，异常忙碌的黑色五月，文章要重新开始更新啦！本专题针对房地产企业土地使用税涉税问题进行探讨，是土地涉税分析的最后一篇，下一篇将开始融资篇的专题探讨。

城镇土地使用税的涉税关注要点

1征税范围

《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》

在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税（以下简称土地使用税）的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例的规定缴纳土地使用税。

2纳税义务发生时间

《关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）

以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

关注重点

交付土地次月缴纳土地使用税或者合同签订次月缴纳土地使用税；取得《土地使用权证》和支付款项时间均不能判定纳税义务发生时间。

3纳税义务截止时间

《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）

纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。

关注重点

房地产开发企业取得土地使用权开发房屋的土地，土地使用权纳税义务截止时间，应以房屋实际交付给购房者或购房者办理房屋产权登记的时间孰早的原则来判定，次月停止缴纳。应逐月统计已交付（已登记）和未交付（未登记）部分，并按建筑面积比例分摊计算当月应缴纳土地使用税。

判定依据

《物权法》第二章第九条：不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外。《物权法》第二章第十五条：当事人之间订立有关设立、变更、转让和消灭不动产物权的合同，除法律另有规定或者合同另有约定外，自合同成立时生效；未办理物权登记的，不影响合同效力。

4地下车位（车库）的土地使用税问题

土地使用税暂行条例中将土地使用税的纳税义务定义为“使用土地”，笔者认为：“使用土地”在房地产开发实务中的反馈为“容积率”指标，地下车位（车库）是否计入土地使用税分摊基数，需要结合“容积率”指标进行判定；

根据《建设用地容积率管理办法》：容积率是指一定地块内，总建筑面积与建筑用地面积的比值；容积率等规划条件未纳入土地使用权出让合同的，土地使用权出让合同无效。故：一个地块的计容面积和计容业态应当在土地使用权出让合同中能够很清晰的看到；

根据经验，笔者接触过有地下部分单独补缴土地出让金的情况，整个地块的容积率也相应做出了调整，故笔者认为：地下车位（车库）面积是否计入土地使用税计算基数，需要判定是否计容和是否补缴土地出让金，如不计容也未单独补缴土地出让金，则不做为土地使用税的计算分摊基数；如计容面积和单独补缴土地出让金中满足一项，则应作为土地使用税的计算分摊基数。

5涉及土地使用税的相关司法判例（举例）

未实际占用也无证案例 

文书号：（2018）黑行申582号

判决书内容节选：涉案土地涉及的国有建设用地使用权出让合同系A公司与B市国土资源局于2012年8月6日签订，合同约定交付土地时间为2012年9月6日，A公司已于2012年缴纳了涉案土地出让金115568300元。根据财政部、国家税务总局《关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）第二条的规定，“以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税”。A公司应当按上述规定缴纳相应税费，但A公司未能按时缴纳。C区地税局对A公司作出的龙地税通（2016）1231002号税务事项通知书，通知其缴纳自2013年10月至2016年6月期间的尚欠税款，亦符合法律规定。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，驳回上诉，维持原判。

实际占用面积案例  

文书号：（2018）鲁03行终159号

判决书内容概述：属对本案应纳税主体的认识混乱，因此，本案的被诉行政行为，存在证据不足、认定事实不清的情形。上诉人未能充分考虑被上诉人的涉案土地使用纠纷不断发生，大部分土地不能正常使用，不能整体开发，使用权属纠纷至今未能解决，特别是在国土资源部门经测定证明，政府出让给被上诉人的土地之证载面积与实际占用使用土地面积相差巨大等实际情况，仍按证载面积核算税款，有失公平公正，不利于统筹兼顾保障国家税收和保护纳税人的合法权益，促进经济社会发展。

合同解除能否退还土地使用税 

文书号：（2015）甬海行初字第26号

判决书内容节选：本案不存在原告多缴或被告误征土地使用税之情形，且本案中，原告与市国土局依法解除《出让合同》，亦不属于《土地使用税条例》中“免缴土地使用税”或“减免土地使用税”之情形。驳回原告的诉讼请求。