【增值税疑难问题100问】进项税额篇-进项税额转出计算公式的应用前提与调整空间

进项税额转出,源自不得抵扣的判断,由于我们对于增值税进项税额的抵扣,主要是源于一张票据的完整性税额抵扣为前提设计与应用的,以方便进行校验比对。比如一张 160 万元税额的专用发票,其中涉及的采购事项,有部分是用于福利事项的,自然不得抵扣,或者有部分是用于免税事项的,也不得抵扣,还有一大部分是用于应税事项的,可以抵扣。当一张抵扣凭证中可以抵扣与不能抵扣部分并存之时,我们的处理逻辑是先在进项税额中全额填写 160 万元税额,再在进项税额转出中列明不得抵扣的事项,关于这个转出的计量,有很多可以探讨的空间,也有征管的不完善之处。

不得抵扣进项税额的政策规定

下面我们重点以《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36 号文件附件 1)规定的不得抵扣中的部分事项来说明,涉及货物和劳务的部分略有差异,具体需要参照《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定。

第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:

用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产,仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

(一)  纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

第二十九条 适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额,按照下列公式计算不得抵扣的进项税额:

不得抵扣的进项税额 = 当期无法划分的全部进项税额 ×(当期简易计税方法计税项目销售额 + 免征增值税项目销售额)÷ 当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

事项一:如何理解无法划分的进项税额转出公式

这儿有一个前提是“当期”,是限于当期的进项税额抵扣,且存在“无法划分”是用于可抵扣事项还是不得抵扣事项的问题。

如果有面积、人数、分设的电表或水表等,能够划分清楚的,都不属于“无法划分”,只有在其他手段无法使用,甚至不想使用之时,才会用到此公式。

事项二:无法划分的进项税额的统计范围是整体纳税人

我们知道,总公司、分公司基本上是独立的纳税人,因此各个纳税人独立计算自己的进项税额转出,并不需要汇总计缴,而且没有必要,且即使汇总了也不存在计缴的主管税务机关。只是在汇总计算的会计报表中,可能有的存在留抵税额,有的是当期应纳税额的结果。

但是对于省级汇总纳税的电信、金融等行业的纳税人而言,此时省内机构的进项税额转出计算是以全口径的销售额来统计的,本身是一个纳税人,只是各地分摊或预缴增值税而已。

事项三:进项税额转出之后能否再转回

2018 年 5 月 1 日起实施的《增值税纳税申报比对管理操作规程(试行)》提出的比对要求是:申报表中进项税额转出金额不应小于零。

这是一个风险比对事项,没有法规限制性依据,只是一个风险指标,但是笔者担心的是,一旦形成风险指标,就是管理指标,而且是很难沟通应对的。之前接触过有的企业确实存在因为操作不当,进项税额转出转多了,后期又想找回退税的问题。一种方式是追溯之前,重新计算申报,另一种方式是当期在进项税额栏中填写负数,相当于再多抵扣回来。目前来看,两种方式都有相当的难度,因为当初的进项税额转出并不是确定的填报错误,需要一系列的举证与程序办理。虽然曾有操作成功的案例,但是笔者仍持谨慎态度,故此财务人员对于进项税额转出务必慎之又慎。

【案例】某金融机构在进项税额转出中,认为免税业务部门发生的进项税额,其中涉及有应税的情形,于是只对该部门的收入进行了比例计算,未考虑整体纳税人的收入。

分析:首先我们要考虑,计算公式的使用范围是对应整个纳税人的,如果就是这个部门的进项税额无法划分,自然就以此作为被分解的基数,但是收入指标一定是全体纳税人的统计口径。而且笔者认为,于整体来看,可能更得利。

我们在考虑的时候要特别注意,尽量划分清楚,但是并不是强制一定要划分清晰。同时在计算比例时,是可以做出抵扣时间的有利调整的。这一点,我们将在相关文章中进行讨论。

事项四:当期用于集体福利和个人消费的进项税额转出

这两个事项的进项税额转出,无法使用收入指标进行计算,因为对应此两项是没有收入的,只能按照实际发生的进项税额进行转出,如果有采购价格不同的情形,可以考虑加权平均价格来计算进项税额转出。合规执行,有利掌握,无法划分与有法划分,其中一定是财税人员自己的思考应用,如果财税人员“懒得”思考,就有可能造成巨大的转出风险,以致给企业带来损失。

虽然这个进项税额转出是按期进行的,但是我们还是建议有一个标准的处理规范,方便公司业务部门理解并可以参照实施。

有的时候,在取得专用发票时就知道整张发票得不到抵扣,此时多有专家建议一定要认证抵扣,再作转出,或许这样有一个记录过程,也可减少“滞留票”,以免税务机关怀疑有账外经营之类的情形发生。关于这一点,笔者也赞同,只是要告诉大家的是,“滞留票”决不代表一定有问题,只是可能有问题。



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