【增值税疑难问题100问】进项税额篇-不征税项目发生的进项税额是否可以抵扣

这个问题,之前的文章中有所提及,这里将完整地进行分析。比如有人士会提出,增值税的不征税项目为何会发生进项税额呢?先给大家举一个例子。比如某公司的并购重组涉及货物且满足不征税的条件,在这个交易过程中,该公司聘请了咨询顾问,支出1 000万元,税额按6%税率是60万元,该60万元能否抵扣?

首先我们要了解一个抵扣的原则。增值税的抵扣与是不是产生销项税额并没有与所得税一样的配比原则,增值税规则只是提到了有哪些不得抵扣,并不限制抵扣的进项税额是不是有合理性与相关性,只要你愿意买就可以抵扣。

(1)增值税的链条抵扣制,是国家实现征税的一种手段,销项税额与进项税额是一种计量的方式;

(2)对于不得抵扣的事项,规则非常清晰,简单推论就是:不在此列的就可以抵扣。比如某公司大量购入生产经营根本不需要的货物(不在不得抵扣之列),在所得税上可能认为没有销售就没有税前扣除,但增值税上却明确可以得到抵扣。

所以,联系到上面的案例,进项税额是与整体纳税人的销项税额进行比对,并非只是针对某一项业务进行比对配比。在不征税项目的进项税额并没有列入不得抵扣事项之前,是可以名正言顺、有理有据地抵扣的。

在营改增之始,国家税务总局在相关培训中,也提到此类问题,彼时并未给出否定的结论。接下来,我们再分析一下进项税额转出公式中,为何没有出现不征税项目的收入事项。

财税〔2016〕36 号文件规定:

适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额,按照下列公式计算不得抵扣的进项税额:

不得抵扣的进项税额 = 当期无法划分的全部进项税额 ×(当期简易计税方法计税项目销售额 + 免征增值税项目销售额)÷ 当期全部销售额

上述的公式中没有不征税项目,从一个方面也说明了是可以抵扣的适用,因此如果企业当期的利润表中有各种收入,在计算进项税额转出时,需要有所区别,比如财务费用中的存款利息收入,就不能纳入上述公式的分子与分母范围之内。

同时,我们还需要解释一下,上述的销售额,对于简易计税的是指不含税的金额,对于免征增值税的项目销售额,不需要虚拟出免税税额之后的销售额,免税销售额即是全部的销售额。

《国家税务总局关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的批复》(国税函〔1997〕529 号)有相应的意见批复:

湖南省国家税务局:

你局《关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的请示》(湘国税函〔1997〕201 号)收悉。纳税人在计算不得抵扣进项税额时,对其取得的销售免税货物的销售收入和经营非应税项目的营业收入额,不得进行不含税收入的换算。特此批复。

显然,这个问题很早就引起了理论界的关注,国家税务总局的解释也早就明确了相应的计算规则。

我们往往会用所得税的惯性思维来理解增值税的问题,这很正常,毕竟人的思维是习惯于协调一致的,但当下涉税税种这种分而治之的处理规则,就需要我们接受这样的现状,且对此有所深度理解,不能抵扣的事项,是我们判断是不是可以抵扣的底线。

税务机关人士在检查之中,对于不征税事项可以抵扣的结论,估计并不一定会马上认可与理解,此时我们就用不得抵扣的范围来反推。

但是税务机关在检查时要特别查清楚,哪些是免税收入,哪些是不征收增值税收入,在这一点上,或许有的纳税人并没有清晰统计。因此,对于财税〔2016〕36 号文件中的统借统还利息收入、同业往来利息收入、技术转让收入等免税收入要一一确认:是不是可以免税,免税的手续是否已办理,进项税额转出时是否统计在内等。同理,在企业所得税上,免税收入对应的成本费用是可以税前扣除

的,而不征税收入对应的成本费用是不得税前扣除的,这一点,目前来看,增值税与企业所得税形成了统一的处理标准。



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郝龙航

北京大力税手信息技术有限公司

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