【增值税疑难问题100问】进项税额篇-如何恰当地理解交际应酬“消费”不得抵扣的意思

财税〔2016〕36 号文件关于进项税额不得从销项税额中抵扣的一项规定如下:

(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产,仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

关于“交际应酬消费属于个人消费不得抵扣”的理解,笔者早前写过专门的分析意见,但是,这个问题时至今天仍未有一个权威的意见来指导,以致各地税务机关频频给出不同的处理意见。

比如某单位购入茶叶一批,打上公司的 Logo,准备在中秋节时赠送给客户,企业购入时支付了 10 000 元,此为不含税价格,税额为 1 600 元,取得了对方开具的增值税专用发票。此时企业财税人员有两种处理意见。

一种意见认为,既然交际应酬消费不得抵扣,企业应进行如下会计处理:

借:业务招待费  11 600

贷:银行存款  11 600

笔者认为,此时的专用发票可以认证抵扣再转出,也可以直接认证但不抵扣,或者不认证不抵扣,这三种方式均可以,完整的过程是抵扣再转出似乎更便于管理。

但是也有人认为,这一处理是不恰当地引用了依据,比如笔者认为上述的处理是不恰当的。从增值税的链条来看,在消费终端才不存在抵扣,比如上述单位送给了另一家单位,这个链条是延续的,此时用对外赠送视同销售是比较恰当的处理,不宜认为是消费,因货物仍在流转,是不一样的事项。在后续环节中,即使都是在个人之间转移,此时由于个人无偿赠送并不属于货物的视同销售处理,所以也不存在计税问题。如果个人倒卖了,就会产生计税的情形,只是考虑到起征点的问题,估计也不会计税。

正是因为个人在后续环节中的主要承接,很多人士认为还是直接不让抵扣比较好。而单位向外赠送货物,本身就是视同销售的,在这个环节中,我们宜先认可视同销售的优先使用,其中“消费”在这个环节并没有发生,比如我们支付客人的住宿费,这个环节是消费环节,是用于交际应酬的,此时不得抵扣才属于比较合适的情形。于是我们提出了这样的处理方式:

借:业务招待费  11 600

应交税费——应交增值税(进项税额)  1 600

贷:银行存款  11 600

应交税费——应交增值税(销项税额)  1 600

在这种处理方式下,企业发生的业务招待费的金额是不变的,各地税务机关的口径中,对此的理解,在上面的两种情形中都有出现,其实本身在税的计量上可能确实没有问题,但是我们不得不提到的是,如果有的税务机关就认为是视同销售,而你恰好没有抵扣处理,此时能否补充抵扣呢?

从现实来看,这个结果还很难达到。原因在于:

一是,如果原来认证了没有抵扣,此时税务处理意见可以认为没有特定原因不得再抵扣;

二是,如果根本没有认证抵扣,此时要看是不是超过发票开具日起 360 日,如果在期限内还可以随时认证,并在当期抵扣处理;

三是,认证抵扣后又做了转出处理,此时再申请转回抵扣,仍存在操作中的困难。

如果没有解释处理意见,笔者的理解是有货物有延续处理的宜视同销售,如果是有消费属性的,则判断为不得抵扣处理。在这一点上,比较实务的处理是判断一下当地税务机关的理解口径,比如有的地方税务机关似乎比较“开明”:认为没有抵扣的,就视为不得抵扣处理,如果有抵扣处理的,则需要视同销售。这个意见看似为企业着想,但是由于其没有一个明确的依据来指导,一定程度上模糊了增值税计税规则的立场,降低了其严肃性。



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郝龙航

北京大力税手信息技术有限公司

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